Документ
Комментарий
Верховная Рада Украины пп.22 п.6 раздела II «Заключительные и переходные положения» Закона Украины от 08.07.2011 г. № 3668-VI «О мерах по законодательному обеспечению реформирования пенсионной системы» (Закон № 3688)1 внесла изменения в Закон Украины от 08.07.2010 г. № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (Закон № 2464).
1 Этим Законом были внесены изменения и в другие законодательные акты, однако они, в больше части, касаются физическим лиц и не являются предметом рассмотрения настоящего комментария.
Первое и самое важное новшество заключается в увеличении размера максимальной величины базы начисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (максимальная величина). Теперь это будет 17 размеров прожиточных минимумов, установленных законом для трудоспособного лица (раньше было 15 размеров указанного прожиточного минимума).
Напомним, что в соответствии со ст.21 Закона Украины от 23.12.2010 г. № 2857-VI «О Государственном бюджете Украины на 2011 год» размер прожиточного минимума для трудоспособного лица с 1 октября будет составлять 985 грн. Значит, максимальная величина с указанной даты будет составлять 16745 грн. (985 грн. × 17)2. Иными словами, с этой суммы будет взиматься единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование(ЕСВ), а суммы превышения – нет.
2 С 1 декабря размер прожиточного минимума для трудоспособного лица будет составлять 1004 грн., а максимальная величина – 17068 грн.
Кроме того, уточнены нормы Закона № 2464, касающиеся полномочий органов Пенсионного фонда и порядка проведения проверок плательщиков ЕСВ, а именно:
Закон № 3688 вступает в силу с 1 октября 2011 года (п.1 раздела II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3668).
Документ
Комментарий
Центральное налоговое ведомство в письме от 08.09.2011 г. № 828/3/15-1212 указало, что в состав расходов II квартала 2011 года переносятся только суммы убытков, полученных в I квартале 2011 года, без учета отрицательного значения объекта налогообложения предыдущих лет.
При этом в качестве аргумента налоговики привели п.3 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ). Согласно этой норме «если результатом расчета объекта налогообложения плательщика налога из числа резидентов по итогам первого квартала 2011 года является отрицательное значение, то сумма такого отрицательного значения подлежит включению в расходы второго календарного квартала 2011 года. Расчет объекта налогообложения по результатам второго, второго и третьего кварталов, второго – четвертого кварталов 2011 года осуществляется с учетом отрицательного значения, полученного плательщиком налога за первый квартал 2011 года, в составе расходов таких налоговых периодов нарастающим итогом до полного погашения такого отрицательного значения».
Прежде всего, обращаем ваше внимание на следующие моменты.
Во-первых, комментируемое письмо было издано ГНАУ спустя месяц после того, как предприятия сдали декларацию по прибыли1 за II квартал 2011 года (напомним, что предельный срок представления этой декларации налоговому органу – 9 августа 2011 года). До этого работники ГНС придерживались иной точки зрения. Во всяком случае, о каких-то ограничениях работники ГНС не упоминали вообще (см., например, издание «Вестник налоговой службы Украины» № 25 от 08.07.2011 г., стр.22). Не исключено, что именно эти факты явились одной из причин отражения предприятиями в декларации за указанный период убытков прошлых лет (см. абзац третий документа, а также письмо ГНАУ от 08.09.2011 г. № 24240/7/15-1217).
1 Имеется в виду Налоговая декларация по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114.
Во-вторых, комментируемое письмо направлено в адрес КМУ и отражает однозначную позицию центрального налогового органа. Вместе с тем, юридическим управлением Департамента правовой работы Государственной налоговой службы Украины (ГНСУ) было издано письмо от 12.09.2011 г. № 10-2018/3582, в котором дается подробное юридическое обоснование запрета на включение убытков прошлых лет в состав расходов II квартала 2011 года.
Это письмо направлено в адрес ГНА в АР Крым, городах Киеве и Севастополе для учета в работе (см. письмо ГНСУ от 14.09.2011 г. № 316/7/15-1216). Иными словами, есть все основания полагать, что теперь работники ГНС на местах будут доначислять соответствующие суммы налога тем предприятиям, которые в результате включения в декларацию по прибыли убытков прошлых лет не уплатили налог на прибыль (уплатили в меньшей сумме).
В-третьих, если придерживаться точки зрения центрального налогового ведомства, то не следует включать прошлогодние убытки и в последующие декларации по прибыли (в частности, в декларацию за II и III кварталы, а также за II – IV кварталы 2011 года). Об этом не говорится в комментируемом письме (и других письмах, упомянутых выше), но такой вывод напрашивается сам собой.
В заключении отметим, что существует и другая точка зрения на рассматриваемый вопрос. Заключается она в том, что в процитированной выше норме не содержится ограничений на включение в расходы II квартала 2011 года убытков прошлых лет. Нет этих ограничений и в других нормах НКУ. Раз таких ограничений нет, значит учитывать убытки прошлых лет в расходах II квартала и последующих отчетных налоговых периодов 2011 года можно и нужно.
Да, действительно, в п.3 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» НКУ говорится о переносе отрицательного объекта налогообложения, полученного только по итогам I квартала 2011 года. Но ведь этот отрицательный объект уже содержит в себе убытки прошлых лет (если таковые имели место)2. Иными словами, такие убытки уже является неотъемлемой частью отрицательного объекта налогообложения I квартала 2011 года, и законных оснований для их исключения из последующих отчетных налоговых периодов нет.
2 Напомним, что в соответствии с п.6.1 ст.6 Закона Украины от 28.12.94 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» (в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР) (с 1 апреля 2011 года этот Закон признан утратившим силу) отрицательный объект налогообложения, образовавшийся по итогам года (в нашем случае – 2010 года с учетом предыдущих лет), подлежал включению в состав расходов первого календарного квартала следующего налогового года (в нашем случае – I квартала 2011 года).
Документ
Комментарий
Центральное налоговое ведомство в письме от 21.07.2011 г. № 13256/6/17-0215 разъяснило, что надбавки за вахтовый метод работы включаются в состав заработной платы и подлежат налогообложению на основании пп.164.2.1 ст.162 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ).
В этой связи обращаем ваше внимание на следующие моменты.
Во-первых, в комментируемом письме рассматривается налогообложение надбавок за вахтовый метод работы, выплачиваемых на предприятиях Министерства чрезвычайных ситуаций в Украине в соответствии с Временным положением1. Не смотря на это, считаем, что вывод, сделанный в этом письме применим и к надбавкам, выплачиваемым за вахтовый метод работы на других предприятиях в соответствии с требованиями других документов1. Ведь правовая природа этих выплат одинакова.
1 Временное положение о вахтовом методе организации работ на предприятиях Министерства Украины по вопросам чрезвычайных ситуаций и по делам защиты населения от последствий Чернобыльской катастрофы, утвержденного приказом Министерства Украины по вопросам чрезвычайных ситуаций и по делам защиты населения от последствий Чернобыльской катастрофы от 20.05.99 г. № 147.
Во-вторых, до недавнего времени вопрос о правомерности взимания (невзимания) НДФЛ с сумм надбавок за вахтовый метод работы был не определен. Рассматриваемых выплат нет ни в перечне налогооблагаемых доходов (п.164.2 ст.164 НКУ), ни в перечне доходов, освобожденных от налогообложения (пп.165.1 ст.165 НКУ). Не было и соответствующих налоговых разъяснений. Иными словами, комментируемое письмо является первым разъяснением подобного рода. Вместе с тем, такие выплаты прямо предусмотрены Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5. Кстати, работники ГНС в комментируемом письме, почему-то сослались на пп.2.2.1 раздела 2 указанного документа, отнеся тем самым рассматриваемые выплаты к фонду дополнительной заработной платы, а не на п.3.16 раздела 3, в котором перечислены выплаты, не относящиеся к фонду оплаты труда. А ведь именно в п.3.16 раздела 3 указанной Инструкции упоминаются надбавки за вахтовый метод работы (но это, конечно же, не может являться решающим основанием для взимания или невзимания налога).
В-третьих, если надбавки за вахтовый метод работы считать заработной платой, значит, к этим выплатам следует применять налоговую социальную льготу (НСЛ). Иными словами, в целях налогообложения сумму такой надбавки следует уменьшать на сумму НСЛ (при соблюдении прочих условий для применения такой льготы). Налог с сумм надбавки удерживается по ставкам 15% и 17%.
В заключении напомним, что в период действия Закона Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (с 01.01.2011 г. признан утратившим силу) работники ГНС долгое время не могли решить в каком порядке удерживать налог с рассматриваемых выплат и следует ли это делать вообще3. В последствие же центральное налоговое ведомство определилось – надбавки подлежат налогообложению.
3 См., например, письма ГНАУ от 08.06.2004 г. № 4528/6/17-3116; от 09.09.2006 г. № 10109/6/17-0716, № 16847/7/17-0717; от 14.05.2007 г. № 4639/6/17-0716; от 29.04.2010 г. № 4173/6/17-0716, № 8555/7/17-0717.
Документ
Комментарий
Центральное налоговое ведомство в письме от 08.09.2011 г. № 24316/7/15-3117 разъяснило, что код товара согласно УКТ ВЭД (для подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины) необходимо указывать в графе 3 «Номенклатура постачання товарів/послуг продавця» налоговой накладной. Эта рекомендация действует до внесения изменений в форму налоговой накладной и порядок ее заполнения (утверждены приказом ГНАУ от 21.12.2010 г. № 969).
В связи с этим напомним, что Законом Украины от 07.07.2011 г. № 3609-VI (Закон № 3609), были внесены изменения в Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ).
Среди прочих изменений п.201.1 ст.201 НКУ был дополнен новым подпунктом «і», в соответствии с которым в налоговой накладной необходимо указывать код товара согласно УКТ ВЭД (для подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины). Иными словами, налоговая накладная была дополнена еще одним обязательным реквизитом, который необходимо заполнять (вписывать отдельной строкой), начиная с 6 августа 2011 года (даты вступления в силу Закона № 3609) при поставке указанных товаров.
Вместе с тем, ни в форму налоговой накладной, ни в порядок ее заполнения не были внесены соответствующие изменения. При этом возникал вполне резонный вопрос, как именно выполнять упомянутые выше законодательные требования и можно ли их выполнить вообще.
Первой решила внести ясность в рассматриваемый вопрос ГНА в Сумской области (см. письмо от 12.08.2011 г. № 13092/10/15-307). И вот теперь центральное налоговое ведомство издало соответствующее разъяснение и направило его председателям Государственных налоговых администраций в АР Крым, областях и городах Киеве и Севастополе для использования в работе.
К сожалению, комментируемое письмо не дает ответов на многие вопросы, связанные с обновленными правилами заполнения (выписки) налоговых накладных. Вот лишь некоторые из них:
Будем надеяться, что ответы хотя бы на некоторые из этих вопросов найдут свое отражение в грядущих изменениях в форму налоговой накладной и порядок ее заполнения1. Ведь налоговая накладная, оформленная с нарушением установленного порядка, не дает права покупателю на включение соответствующей суммы НДС в состав налогового кредита (абзац первый п.198.6 ст.198 и абзац девятый п.201.10 ст.201 НКУ).
1 Пункт 4 раздела II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3609, обязывает КМУ в срок до 7 сентября 2011 года привести в соответствие этому Закону свои нормативно-правовые акты и обеспечить, чтобы то же самое сделали министерства и другие центральные органы исполнительной власти (в том числе и ГНАУ).
В заключении напомним, что Законом № 3609 был изложен в новой редакции абзац шестой п.11 подраздела 2 раздела XX «Переходные положения» НКУ. В соответствии с этими изменениями налоговая накладная, выписанная при поставке подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины, с 1 января 2012 года подлежит включению (регистрации) в Единый реестр налоговых накладных независимо от указанной в ней суммы НДС.
Документ
Комментарий
Министерство финансов Украины в письме от 26.08.2011 г. № 31-08420-07-25/21247 разъяснило порядок заполнения реквизита «место составления» первичного документа. Так, в документе указывается:
Прежде всего, напомним, что на основании первичных документов делаются не только записи в бухгалтерском учете предприятия, но и осуществляется исчисление объекта налогообложения. Например, в соответствии с п.138.2 ст.138 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI расходы плательщика налога на прибыль, на сумму которых уменьшается объект (база) налогообложения, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.
Само собой разумеется, что документы, оформленные с нарушением установленного порядка, вполне могут быть признаны недействительными, а суммы в них отраженные – не подлежащими включению в состав расходов предприятия. Сказанное в полной мере касается и документов (например, расходных накладных, актов выполненных работ или оказанных услуг), в которых неправильно указано место их составления (или же не указано вообще). Ведь в соответствии с частью второй ст.9 Закона Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (Закон о бухучете) реквизит первичного документа «место составления» является обязательным.
В связи с этим обращаем ваше внимание на следующее.
Во-первых, в действующем законодательстве отсутствуют утвержденные (унифицированные) формы многих первичных документов. В первую очередь это касается уже упомянутых выше и наиболее распространенных документов – расходных накладных и актов выполненных работ или оказанных услуг. Поэтому, предприятию следует самостоятельно позаботиться о разработке и изготовлении (оформлении при помощи компьютера и принтера) этих форм в строгом соответствии с указанной нормой Закона о бухучете1. В контексте рассматриваемого вопроса формой должно быть предусмотрено отдельное поле для указания места составления первичного документа2.
1 Готовые бланки первичных документов могут быть приобретены и у специализированных организаций, но это не дает гарантии, что они соответствуют требованиям Закона о бухучете. Поэтому перед приобретением бланков следует внимательно изучить их.
2 Вместе с тем, такие первичные документы, как приходный кассовый ордер (типовая форма № КО-1) и расходный кассовый ордер (типовая форма № КО-2), приведенные в приложениях 2 и 3 Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденного постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637, соответственно, не содержат в себе реквизит «место составления».
Во-вторых, в Законе о бухучете говорится о месте составления первичного документа, а не о месте нахождения субъекта хозяйствования (юридическом или фактическом адресе). Иными словами, если предприятие находится в городе Киев, а расходная накладная составляется в городе Бровары, то в такой накладной следует указывать последний из упомянутых населенных пунктов. При этом следует помнить, что в соответствии с частью первой ст.9 Закона о бухучете первичные документы должны составляться во время осуществления хозяйственной операции, а если это невозможно – непосредственно после ее завершения. Строго говоря, составление акта выполненных работ в офисе с последующим его подписанием в месте расположения объекта (после приемки работ), скорее всего, будет расценено как нарушение. В этом случае и акт, в котором будет указано место нахождения офиса, а не объекта будет считаться неправильно оформленным.
В-третьих, остается неясным в каком именно формате следует указывать место составления первичного документа. Считаем, что это необходимо делать так, чтобы можно было однозначно идентифицировать соответствующий населенный пункт или административно-территориальную единицу. Например, если документ составляется в Киеве, то в рассматриваемом реквизите достаточно указать «м. Київ» (ведь этот город один в нашем государстве). Если же документ составляется в селе Калиновка Васильковского района Киевской области, то следует указывать «с. Калинівка Васильківського району Київської області» (ведь таких сел в Киевской области как минимум два, а по все Украине – пожалуй, десятки). Если же документ составляется за пределами какого-либо населенного пункта Васильковского района Киевской области, то следует указывать «Васильківський район Київської області».
В заключении отметим, что печать или штамп не могут заменять реквизит «место составления» первичного документа. Ведь в них указывается юридический адрес предприятия, а не место составления отдельного документа, и предназначены они совсем для других целей.
Документ
Комментарий
КМУ постановлением от 14.09.2011 г. № 961 (Постановление № 961) внес изменения в:
Единственное новшество первого из указанных документов заключается в том, что результаты независимой оценки объектов имущества являются действующими в течение 6-ти месяцев со дня ее проведения. Это правило применяется при условии, что другой срок не предусмотрен в отчете по независимой оценке (п.2 Методики № 629 дополнен новым абзацем). Напомним, что такая оценка проводится в целях определения стоимости объектов для отражения ее в договоре аренды и использования для расчета арендной платы. Результаты оценки объектов имущества оформляются отчетом по независимой оценке.
Гораздо больше изменений внесено в Методику № 786. Рассмотрим основные из них.
Напомним, что ранее согласование размера арендной платы необходимо было осуществлять и при сдаче в аренду целостных имущественных комплексов.
Арендная плата (ежемесячная) теперь рассчитывается в такой последовательности:
Напомним, что до внесения рассматриваемых изменений в Методику № 786 размер арендной платы за базовый арендный месяц не определялся.
Расчет арендной платы за базовый месяц утверждается арендодателем.
Теперь в расчете размера годовой арендной платы необходимо учитывать не только стоимость входящих в целостные имущественные комплексы основных средств, но и стоимость нематериальных активов. Стоимость таких активов определяется в результате независимой оценки объекта аренды.
В результате согласно обновленной формулы размер годовой арендной платы определяется путем сложения стоимости основных средств (Воз) и нематериальных активов (Внм), умножением этой суммы на арендную ставку (Сор.ц) и делением результата на 100.
При этом, показатель «Сор.ц» определяется в соответствии с приложением 1 «Арендные ставки за использование целостных имущественных комплексов государственных предприятий» к Методике № 786 (приложение изложено в новой редакции).
Если раньше ставки арендной платы за аренду целостных имущественных комплексов находились в пределах от 5 до 10% (в зависимости от вида комплекса), то теперь – от 10 до 25%.
Повышены также ставки и за использование недвижимого имущества. Теперь они составляют:
Постановление № 961 вступило в силу 20 сентября 2011 года (со дня опубликования в официальном печатном издании ).
Документ
Комментарий
НБУ постановлением от 11.08.2011 г. № 278 (Постановление № 278) внес изменения в Инструкцию о порядке организации и осуществления валютно-обменных операций на территории Украины, утвержденную постановлением Правления НБУ от 12.12.2002 г. № 502 (Инструкция № 502).
Рассмотрим основные изменения.
1. При осуществлении купли-продажи наличной иностранной валюты (и других валютно-обменных операций, полный перечень которых приведен в п.1.2 главы 1 Инструкции № 502) на любую сумму, физическое лицо обязано предъявлять работнику банка паспорт (п.1.3 главы 1 Инструкции № 502 изложен в новой редакции).
Новшества сводятся к следующему:
Напомним, что ранее предъявлять паспорт было необходимо при совершении валютно-обменных операций на сумму, превышающую 15 тыс. грн. Если операция совершалась на меньшую сумму, то документ, удостоверяющий личность не предъявлялся. Порядок осуществления (оформления) операций, на сумму, превышающую 50 тыс. грн., практически не изменился.
Кроме банков, изложенные выше требования распространяются на финансовые учреждения и на агентов.
2. Увеличен предел для осуществления продажи иностранной валюты одному лицу в один операционный день (внесены изменения в п.1.5 главы 1 Инструкции № 5021).
1 До внесения рассматриваемых изменений – п.1.4 главы 1 Инструкции № 502.
В соответствии с изменениями банку (финансовому учреждению) запрещается осуществлять операции по продаже валюты через кассу банка (финансового учреждения) в операционном зале объекта почтовой связи одному лицу в один операционный (рабочий) день в сумме, превышающей эквивалент 150 тыс. грн.
До внесения изменения этот предел составлял 80 тыс. грн. 3. Банк будет покупать иностранную валюту у населения через банкоматы (внесены изменения в п.4.3 главы 4 Инструкции № 502).
Со дня вступления в силу Постановления № 278 банки будут иметь право покупать иностранную валюту у физических лиц за гривну через банкоматы (обменивать на гривны). При этом согласно требованиям нового п.4.7 главы 4 Инструкции № 502 меню банкомата должно содержать курс покупки иностранной валюты и признаки платежеспособности банкнот такой валюты.
Кроме того, из Инструкции № 502 исключены нормы, предоставляющие право НБУ устанавливать предельные размеры маржи по операциям на наличном валютном рынке (исключен п.3.3 главы 3 Инструкции № 502).
Постановление № 278 вступило в силу с 23.09.2011 г. (со дня опубликования в официальном печатном издании2).
2 Офіційний вісник України, 2011 г., № 71.
Документ
Комментарий
Правление Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности постановлением от 16.06.2011 г. № 30 утвердило Порядок списания безнадежной дебиторской задолженности по средствам Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности (Порядок № 30).
Напомним, что с 1 января 2011 года вместо страховых взносов в Пенсионный фонд и фонды социального страхования (в том числе и взносов в Фонд по временной утрате трудоспособности) взимается единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование. Вместе с тем, у некоторых страхователей (предприятий и частных предпринимателей) образовалась задолженность по уплате страховых взносов и других платежей в Фонд по временной утрате трудоспособности (Фонд). При определенных обстоятельствах такая задолженность может быть списана в соответствии с требованиями Порядка № 30.
Безнадежной дебиторской задолженностью, которая при определенных условиях может быть списана, считается сумма задолженности страхователя по уплате страховых взносов в Фонд, начисленных в соответствии с законодательством, действовавшим до 1 января 2011 года (то есть в соответствии с требованиями Закона № 22401). К указанной задолженности относятся также финансовые и штрафные санкций, самостоятельно согласованные страхователями или согласованные в порядке обжалования, отраженные в отчетности по форме Ф4-ФСС по ТВП2 (п.3 Порядка № 30). Согласно п.4 Порядка № 30 такая задолженность может быть списана в следующих случаях:
1 Закон Украины от 18.01.2001 г. № 2240-III «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными погребением» в редакции, действовавшей до внесения в него изменений Законом Украины от 08.07.2010 г. № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование».
3 Напомним, что в соответствии с абзацем вторым части второй ст.30 Закона № 2240 в редакции, действовавшей до внесения изменений Законом Украины от 08.07.2010 г. № 2464-VI, срок давности при взыскании страховых взносов, пени и соответствующих финансовых санкций не применялся. Общий срок исковой давности, установленный ст.257 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV составляет три года.
Перечень документов, на основании которых осуществляется списание задолженности при наступлении каждого из перечисленных выше случаев, приведен в п.6 Порядка № 30.
Решение о списании задолженности принимается в соответствии с требованиями п.7 Порядка № 30:
Сроки, в течение которых должно приниматься решение о списании задолженности, Порядком № 30 не оговорены.
Следует также отметить, что суммы списанной задолженности (суммы страховых взносов, финансовых и штрафных санкций) отражаются страхователем в строке 12 «Списано згідно із законодавством» формы Ф4-ФСС з ТВП.
Напомним, что в случае ликвидации страхователя отчетность подается его правопреемником.
Порядок № 30 вступил в силу с 03.10.2011 г. (со дня опубликования в официальном печатном издании4).
4 Офіційний вісник України, 2011, № 74.