Документ
Комментарий
Верховная Рада приняла Закон Украины от 24.10.2013 г. № 657-VII (Закон № 657), которым внесла изменения в Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ). Рассмотрим основные из них.
1. Налог на прибыль предприятий.
Установлено, что если согласно правоустанавливающему документу срок действия права пользования нематериальным активом не установлен, такой срок полезного использования определяется плательщиком налога самостоятельно, но не может составлять менее 2 и более 10 лет беспрерывной эксплуатации (последний абзац пп.145.1.1 ст.145 НКУ изложен в новой редакции). Ранее в данной ситуации плательщику налога права выбора не предоставлялось – срок эксплуатации должен был составлять 10 лет беспрерывной эксплуатации.
Базовый налоговый (отчетный) период равный календарному году установлен для соответствующих плательщиков налога, которые определены в п.57.1 ст.57 НКУ, а не только для тех, которые уплачивают ежемесячные взносы по налогу на прибыль (внесены изменения в п.152.9 ст.152 НКУ)1. По сути это плательщики, которые обязаны исчислять налог на прибыль, отчитываться по этому налогу и уплачивать его по итогам года.
1 Об установлении базового налогового (отчетного) периода равного календарному году в отношении предприятий, уплачивающих ежемесячные авансовые взносы, см. Закон Украины от 04.07.2013 г. № 403-VII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законы Украины относительно объектов недвижимости» и комментарий к нему.
Таким образом, квартальный базовый налоговый (отчетный) период теперь действует только в отношении двух категорий плательщиков налога:
2 В данном случае имеются в виду только те плательщики налога на прибыль, налогооблагаемый доход которых за такой прошлый налоговый (отчетный) год составил сумму более 10 млн. грн. (дополнительно см. Обобщающая налоговая консультация относительно особенностей представления декларации по налогу на прибыль и уплаты налога в 2013 году, утвержденная приказом ГНСУ от 21.12.2012 г. № 1171 и комментарий к ней).
В абзаце третьем п.46.2 ст.46 НКУ слово «указывает» заменено на фразу «имеет право указывать». Таким образом, теперь согласно данной норме плательщик налога в составе финансовой отчетности имеет право указывать временные и постоянные налоговые разницы по форме, установленной Минфином Украины. Вместе с тем п.1 подраздела 4 раздела ХХ «Переходные положения» НКУ, по-прежнему, установлено, что субъекты хозяйствования – плательщики налога на прибыль подают финансовую отчетность с учетом налоговых разниц начиная с отчетных периодов 2014 года. При этом упомянутое Министерство уже разработало и утвердило форму для отражения налоговых разниц3. Поэтому в настоящее время не понятно обязаны плательщики налога на прибыль приводить налоговые разницы в финансовой отчетности или нет.
3 Подробнее об этом см. приказ Минфина Украины от 27.06.2013 г. № 627 и комментарий к нему.
Дополнено определение термина «резидент» (пп.14.1.213 ст.14 НКУ): «в случае, если в разделе III настоящего Кодекса используется термин «резидент» в соответствующих падежах, под этим термином понимаются лица, определенные пунктом 133.1 статьи 133 настоящего Кодекса».
2. Налог на добавленную стоимость.
С 01.01.2014 г. отменяется Свидетельство о регистрации плательщиком НДС. После указанной даты информация о регистрации субъекта хозяйствования плательщиком НДС или об аннулировании такой регистрации будет содержаться только в электронном Реестре плательщиков данного налога, ответственным за ведение которого является Миндоходов Украины. Соответствующие изменения внесены в ст.183 НКУ. Подтверждение статуса плательщика НДС будет осуществляться путем получения извлечения из Реестра плательщиков НДС. Такое извлечение контролирующий орган обязан предоставить заявителю в течение двух рабочих дней после дня получения запроса. При этом согласно новой редакции п.183.11 ст.183 НКУ извлечение предоставляется бесплатно и без предъявления каких-либо условий.
Что касается контрагентов плательщика НДС, то им для подтверждения регистрации в качестве плательщика НДС конкретного лица нельзя будет использовать копию его свидетельства. Согласно новой редакции п.183.13 ст.183 НКУ налогоплательщику предоставлена возможность сделать соответствующий запрос в электронной форме и получить (опять же бесплатно) в течение 5 рабочих дней информацию (справку) из реестра плательщиков НДС о наименовании (для физлица – фамилии, имени и отчестве) плательщика налога, дате регистрации, ИНН и сроке действия регистрации. В таком же порядке предоставляется информация о лицах, регистрация которых в качестве плательщиков НДС аннулирована, с указанием ИНН, даты и причины аннулирования регистрации. Форма запроса, извлечения и справки будут утверждены отдельным приказом Миндоходов Украины.
Все вышеуказанное касается и тех плательщиков НДС, которые применяют специальный режим налогообложения, предусмотренный ст.209 НКУ. «Спецрежимного» свидетельства плательщика НДС с 01.01.2014 г. также не будет. Вместо него подтверждением права плательщика НДС на применение спецрежима будет извлечение из реестра субъектов специального режима налогообложения.
Также напомним, что всем вновь созданным субъектам хозяйствования предоставлено право регистрироваться плательщиками НДС одновременно с государственной регистрацией. То есть любое юридическое или физическое лицо – предприниматель (при условии соответствия понятию «лицо» согласно пп.14.1.139 ст.14 НКУ), имеет право одновременно с регистрационной карточкой подать заявление о добровольной регистрации в качестве плательщика НДС. При этом нет необходимости отдельно обращаться с соответствующим заявлением в ГНИ по месту регистрации; электронная копия регистрационного заявления будет передана контролирующему органу госрегистратором самостоятельно. Нововведения, упростившие регистрацию вновь созданных лиц плательщиками НДС, были внесены в п.183.7 ст.183 НКУ Законом Украины от 05.09.2013 г. № 443-VII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно регистрации лиц в качестве плательщиков налогов» и они также вступают в силу с 01.01.2014 г.
Внесены очередные изменения в порядок исчисления базы налогообложения (п.188.1 ст.188 НКУ). Во-первых, законодатель уточнил, что суммы пенсионного сбора в размере 7,5 процентов от стоимости услуг мобильной связи не включаются в базу налогообложения НДС. Такой порядок формирования базы налогообложения применяется уже достаточно давно, сейчас же норму абзаца первого п.188.1 ст.188 лишь уточнили. Во-вторых, исключили из базы налогообложения сумму неустойки (штрафы и/или пени), 3 % годовых и инфляционные, полученные плательщиком налога в результате невыполнения или ненадлежащего выполнения договорных обязательств контрагентом. Впрочем, данные суммы неустойки и до 01.01.2014 г. не подлежат обложению НДС, о чем ГНСУ указала в Обобщающей налоговой консультации относительно включения в базу налогообложения налогом на добавленную стоимость и состава расходов денежных средств, полученных в виде суммы штрафа за задержку оплаты или поставки товаров/услуг, утвержденной приказом от 06.07.2012 г. № 590.
Среди других изменений, внесенных в раздел V НКУ, отметим следующие.
Наконец-то отменен пп. «ї» п.201.1 ст.201, благодаря которому в налоговой накладной должен был появится еще один обязательный реквизит – номер и дата таможенной декларации, по которой осуществлено таможенное оформление товара, ввезенного на таможенную территорию Украины. Учитывая дату вступления в силу Закона № 657, до конца текущего года данный реквизит считается не только обязательным, но и действующим. И это несмотря на то, что Миндоходов Украины согласилось, что данный реквизит налоговой накладной временно можно не указывать (см. письмо от 27.06.2013 г. № 9684/7/99-99-19-04-01-17). Поэтому, до конца 2013 года налогоплательщикам необходимо следовать рекомендациям Миндоходов Украины, а после 01.01.2014 г. – применять прямую норму НКУ.
Изменения, внесенные в п.201.10 ст.201 НКУ, законодательно ограничили сроки подачи жалобы на поставщика, который отказался предоставить покупателю налоговую накладную, либо же неправильно ее оформил, либо же не зарегистрировал в ЕРНН. Начиная с 2014 года, пожаловаться на поставщика можно будет «в течение 60 календарных дней, наступающих за предельным сроком представления налоговой декларации за отчетный период, в котором не предоставлена налоговая накладная или нарушен порядок ее заполнения и/или порядок регистрации в Едином реестре». Однако, в данной ситуации следует быть внимательным и вот почему. Предположим, первое событие произойдет 10.04.2014 г. В этот день поставщик обязан начислить налоговые обязательства и выписать налоговую накладную, которая должна быть предоставлена покупателю по его требованию. Однако поставщик этого не сделает. Предельный срок представления декларации за апрель – 20.05.2014 г. Отсчет 60 календарных дней начнется с 21.05.2014 г., то есть со дня, следующего за окончанием предельного срока представления налоговой декларации за апрель. Шестьдесят дней истечет в субботу, 19.07.2014 г. В то же время предельный срок представления отчетности по НДС за июнь 2014 года переносится на понедельник, 21 июля. В итоге декларацию за июнь можно будет подать 21.07.2014 г., а вот заявление с жалобой на поставщика – нет, поскольку 60-ти дневной срок закончится в субботу 19.07.2014 г.! Поэтому, чтобы успеть пожаловаться на поставщика в данном случае приложение Д8 к декларации по НДС за июнь, а, следовательно, и саму декларацию, необходимо подать до 18.07.2014 г. (пятница) включительно. Этот день будет считаться предельным сроком подачи заявления с жалобой на поставщика. Однако не обязательно ждать декларации за июнь, покупатель может подать приложение Д8 вместе с декларацией за отчетный период апрель или май.
Начиная с 01.01.2014 г. «плательщик налога сохраняет право на получение бюджетного возмещения денежными средствами в будущих отчетных (налоговых) периодах» (новая редакция третьего предложения п.200.6 ст.200 НКУ). Из чего следует, что переплата в карточке лицевого счета должна быть уменьшена, а сумма «денежного» бюджетного возмещения НДС наоборот, увеличена. Как это будет реализовано на практике пока неизвестно. Можно предположить, что изменение направления бюджетного возмещения НДС будет осуществляться путем подачи уточняющего расчета, в котором будет уменьшено значение строки 23.2 и увеличено значение строки 23.1 декларации за прошлый отчетный период4. Напомним, что в действующей редакции п.200.6 ст.200 НКУ указано, что в случае если налогоплательщиком принято решение сумму бюджетного возмещения зачесть в счет уменьшения налоговых обязательств, возникших в течение последующих отчетных периодов, то указанная сумма НДС уже не учитывается при расчете сумм бюджетного возмещения. Такая сумма считается суммой переплаты в карточке лицевого счета налогоплательщика.
4 На сегодняшний день контролирующие органы не разрешают менять направление использования суммы бюджетного возмещения.
Следующие изменения затронули пп. «а» п.198.5 ст.198 НКУ. Согласно этому подпункту плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п.189.1 ст.189 НКУ, по товарам/услугам, необоротным активам, при приобретении или изготовлении которых суммы налога были включены в состав налогового кредита, в случае если такие товары/услуги, необоротные активы начинают использоваться в операциях, не являющихся объектом налогообложения (кроме случаев проведения операций, предусмотренных пп.196.1.7 п.196.1 ст.196 НКУ). То есть, товары/услуги, использованные в операциях, не являющихся объектом обложения НДС, считаются условно поставленными, и по таким поставкам необходимо начислить налоговые обязательства. C 01.01.2014 г. такая условная поставка товаров/услуг будет признаваться лишь в тех случаях, когда эти товары/услуги начинают использоваться «в операциях, не являющихся объектом налогообложения согласно ст.196 НКУ…». Из чего можно сделать вывод, что использовав приобретенные товары/услуги, например, для оказания услуг с местом поставки за пределами Украины, начислять налоговые обязательства по НДС уже не нужно, даже в том случае, если при приобретении этих товаров/услуг был отражен налоговый кредит. Очень вероятно, что с таким выводом будут не согласны контролирующие органы.
3. Единый налог.
Отменено Свидетельство плательщика единого налога5 (ст.299 НКУ изложена в новой редакции и др.). Установлено, что регистрация субъекта хозяйствования (предприятия и частного предпринимателя) в качестве плательщика единого налога осуществляется путем внесения соответствующих записей в Реестр плательщиков единого налога (Реестр), который ведет Миндоходов Украины. Сведения, которые содержатся в таком Реестре, перечислены в п.299.7 ст.299 НКУ (налоговый адрес субъекта хозяйствования, место осуществления хозяйственной деятельности, ставка единого налога, дата регистрации и др.). В соответствии с п.299.3 ст.299 НКУ орган доходов и сборов обязан в течение 2 рабочих дней со дня поступления заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения зарегистрировать субъекта хозяйствования в качестве плательщика единого налога. Такая регистрация подтверждается извлечением из Реестра, выдаваемым органом доходов и сборов бесплатно по запросу плательщика (форму запроса и извлечения должно утвердить Миндоходов Украины).
5 Форма данного документа утверждена приказом Минфина Украины от 20.12.2011 г. № 1675 «Об утверждении формы свидетельства плательщика единого налога и порядка выдачи свидетельства, формы и порядка подачи заявления о применении упрощенной системы налогообложения и формы расчета дохода за предыдущий календарный год».
В целях постоянного обеспечения всех заинтересованных лиц информацией Миндоходов Украины ежедневно обнародует для бесплатного и свободного доступа на Едином государственном регистрационном веб-портале юридических лиц и физических лиц – предпринимателей и своем официальном веб-сайте (http://minrd.gov.ua) следующие данные из Реестра:
Установлено, что в случае аннулирования регистрации (при нарушении условий применения упрощенной системы налогообложения) плательщика единого налога по решению органа доходов и сборов субъект хозяйствования может вновь перейти на упрощенную систему налогообложения по истечении четырех последовательных кварталов с момента принятия такого решения (п.299.11 ст.299 НКУ).
Самостоятельно отказаться от упрощенной системы налогообложения в связи с переходом на общую систему плательщики единого налога смогут и при наличии непогашенных налоговых обязательств или налогового долга по единому налогу и/или по другим налогам и сборам (внесены изменения в пп.298.2.2 ст.298 НКУ). Однако в любом случае такой долг необходимо будет погасить после аннулирования регистрации в качестве плательщика единого налога (п.299.12 ст.299 НКУ).
Также следует обратить внимание на новую редакцию пп.8 пп.298.2.3 ст.298 НКУ. Согласно данной норме плательщик единого налога обязан перейти на уплату других налогов и сборов в случае наличия налогового долга на каждое первое число месяца в течение двух последующих кварталов – в последний день второго и двух последовательных кварталов.
4. Другие изменения.
Установлено, что безнадежной задолженностью считается, в том числе и просроченная задолженность физического или юридического лица, не погашенная вследствие недостаточности имущества такого лица, при условии, что действия кредитора, направленные на принудительное взыскание имущества должника, не привели к полному погашению задолженности (пп.«б» п.14.1.11 ст.14 НКУ изложен в новой редакции). В прежней редакции данной нормы упоминалась задолженность только физического лица. Остальные подпункты п.14.1.11 ст.14 НКУ остались без изменения.
В пп.39.2.1.2 ст.39 НКУ слово «процентов» заменено на фразу «процентных пунктов». В результате теперь согласно данной норме для целей трансфертного ценообразования операции являются контролируемыми, если одной из сторон таких операций является нерезидент, который:
Таким образом, теперь в пп.39.2.1.2 ст.39 НКУ четко прописано, что под 5-процентной разницей следует понимать не относительную, а абсолютную величину. Ранее данная норма вызывала разночтения. Например, с 01.01.2014 г. в Украине будет действовать ставка налога на прибыль 16%, а в стране нерезидента – 12%. Операции с таким нерезидентом не будут являться контролируемыми, так как в стране нерезидента ставка налога только на 4 процентных пункта ниже, чем в Украине (16% – 12%). Если же разницу считать в относительном выражении, то операции с таким нерезидентом являлись бы контролируемыми6.
6 Подробнее о трансфертном ценообразовании и контролируемых операциях см. Закон Украины от 04.07.2013 г. № 408-VII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно трансфертного ценообразования» и комментарий к нему.
Установлено, что в целях обеспечения всех заинтересованных лиц информацией Миндоходов Украины публикует на едином государственном регистрационном веб-портале юридических лиц и физических лиц – предпринимателей7 и своем официальном веб-сайте (http://minrd.gov.ua) данные о постановке на учет в качестве налогоплательщиков юридических лиц, их обособленных подразделений и самозанятых лиц не позднее следующего рабочего дня после постановки на учет (ст.63 НКУ дополнена п.63.13).
7 В соответствии с новым п.22 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ Единый государственный регистрационный веб-портал юридических лиц и физических лиц – предпринимателей создается согласно закону. До создания этого веб-портала информация из реестров о взятии субъектов хозяйствования на учет в качестве плательщиков налогов и сборов, их регистрация в качестве плательщиков НДС (в том числе в качестве плательщиков специального режима налогообложения) и единого налога обнародуется на официальном веб-сайте Миндоходов Украины (http://minrd.gov.ua).
На указанных Интернет-ресурсах должна содержаться следующая информация о налогоплательщике:
8 Обращаем внимание на то, что в данном случае не обнародуется информация о местожительстве налогоплательщиков – физических лиц и их идентификационные номера.
Установлено также, что доступ к указанным Интернет-ресурсам является бесплатным и свободным.
Банки и другие финансовые учреждения обязаны высылать уведомления об открытии или закрытии счетов налогоплательщика соответствующему органу доходов и сборов не позднее следующего рабочего дня со дня открытия (закрытия) счета (внесены изменения в п.69.2 ст.69 НКУ). Ранее такое уведомление высылалось в течение трех рабочих дней со дня открытия (закрытия) счета. При этом орган доходов и сборов не позднее следующего рабочего дня (ранее – в течение трех рабочих дней) со дня получения уведомления об открытии счета обязан уведомить банк (финансовое учреждение) о постановке такого счета на учет или мотивированный отказ. Таким образом, сокращен срок, необходимый для начала (разрешения) осуществления налогоплательщиком расходных операций по счету9.
9 В связи с данными новшествами должны быть внесены соответствующие изменения в Порядок предоставления уведомлений об открытии/закрытии счетов налогоплательщиков в банках и других финансовых учреждениях органам государственной налоговой службы, утвержденный приказом Минфина Украины от 02.04.2012 г. № 426.
Уточнено, что штрафы, предусмотренные п.119.2 ст.119 НКУ за подачу отчетности о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу налогоплательщика и суммы удержанного с них налога с недостоверными сведениями или с ошибками, налагаются только в том случае, если такие недостоверные сведения или ошибки привели к уменьшению или увеличению налоговых обязательств или изменению налогоплательщика. При этом данные штрафы не налагаются в случае, если вносятся изменения в указанную отчетность по результатам проведения перерасчета сумм доходов, начисленных плательщику налога и суммы предоставленной НСЛ согласно п.169.4 ст.169 НКУ и в соответствии с требованиями ст.50 НКУ. Кроме того уточнено, что если неначисление и/или неуплата НДФЛ самостоятельно выявляется налоговым агентом в результате проведения упомянутого перерасчета, то штрафы, предусмотренные п.127.1 ст.127 НКУ, также не налагаются.
Органы доходов и сборов должны указывать в своих запросах, направляемых налогоплательщикам, при отсутствии ответа на которые проводится документальная внеплановая проверка таких налогоплательщиков:
Кроме того, право на проведение внеплановой документальной проверки в результате прекращения юридического лица теперь распространяется и на случаи закрытия постоянного представительства или обособленного подразделения такого лица, в том числе иностранной компании (внесены изменения в пп.78.1.7 ст.78 НКУ).
Закон № 657 вступает в силу 01.01.2014 г., кроме п.5 (относительно трансфертного ценообразования), подпунктов 1 (относительно освобождения от взимания НДС операций по поставке/ввозу специализированных транспортных средств) и 3 (относительно освобождения от взимания акцизного налога с операций по ввозу специализированных транспортных средств) п.53 раздела I этого Закона, которые вступили в силу со дня следующего за днем его опубликования – 13.11.2013 г. (п.1 раздела II «Заключительные положения» Закона № 657)10.
10 Закон № 657 опубликован в газете «Голос України» от 12.11.2013 г. № 212.