Документ
Комментарий
Специалисты ГУ ГФС в г. Киеве в ИНК от 15.04.2019 г. №1608/10/26-15-14-08-13ІПК разъяснили, что таможенная декларация (ТД) является первичным документом, на основании которого отражается в учете приобретение товара, ввезенного на территорию Украины. Поскольку именно ТД содержит всю исчерпывающую информацию по товару. Ранее аналогичная позиция была высказана ГУ ГФСУ в г. Киеве в письме от 31.03.2017 г. № 6964/10/26-15-14-05-04-28 и ИНК от 17.08.2018 г. № 3568/ІПК/26-15-14-08-28.
Отметим, что главный налоговый орган на сегодняшний день не предоставлял разъяснений по этому вопросу. Однако вышеуказанную позицию также поддерживают специалисты Офиса крупных налогоплательщиков ГФСУ, отмечая в ИНК от 03.05.2017 г. № 33/ІПК/28-10-01-03-11 следующее: «согласно правилам бухгалтерского учета отражение товаров в регистрах учета определяется только по факту перехода права собственности на него. Это событие должно быть документально оформлено. Для импортных операций таким документом будет таможенная декларация, в которой фиксируется цена товара, количество, общая сумма (учитывая курс). То есть, датой оприходования импортного товара будет дата оформления таможенной декларации».
Иными словами, специалисты налоговых органов настаивают на том, что факт импортирования товара и его оприходование на баланс предприятия осуществляется исключительно на основании ТД (датой ее оформления), невзирая на контрактные условия и реальный переход права собственности на товар к покупателю согласно Инкотермс.
Напомним, что согласно требованиям бухгалтерского учета товар, приобретенный за иностранную валюту, подлежит оприходованию на баланс предприятия:
1 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина Украины от 20.10.99 г. № 246.
2 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Минфина Украины от 10.08.2000 г. № 193.
Датой совершения операции для зачисления предприятием активов (товаров) на баланс является дата, на которую к предприятию переходят все риски и выгоды, связанные с правом собственности на приобретенные активы (товары) (п.2.1 Методрекомендаций № 23). На это также обращал внимание Минфин Украины в своем письме от 18.11.2016 г. № 31-11410-07-27/32754.
3 Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина Украины от 10.01.2007 г. № 2.
Так, согласно требованиям п.2.1 Методрекомендаций № 2 запасы признаются активом, если:
Таким образом, формально дата, определенная по правилам бухгалтерского учета, зачастую отличается от даты оформления ТД на ввоз товара в Украину. Соответственно, эти даты имеют разный курс НБУ, что существенно влияет на учет при пересчете стоимости товаров в валюту отчетности (гривну) при соблюдении требований П(С)БУ-21.
Поэтому всегда это вызывало много вопросов и споров, особенно, если по контрактным условиям товар переходил в полную собственность покупателя только после его окончательной оплаты, а, на пример, при товарном кредите, это могло затянуться на долгое время. В этом случае фактически товар уже получен, он ввезен в Украину, оформлена ТД, но полных прав предприятие на него еще не имеет (то есть по правилам бухгалтерского учета предприятие не может его признать полноценным своим активом).
А бывают и другие ситуации, когда право собственности на товар, все риски и выгоды относительно него переходят к предприятию уже на момент отгрузки товара со склада продавца (то есть на территории государства продавца задолго до момента оформления ТД на ввоз товара в Украину).
В любом случае, у предприятия нет конкретного первичного документа, который бы четкого отражал всю необходимую информацию для признания товара активом в целях выполнения вышеуказанных требований бухгалтерского учета.
Фактически при импортировании товара у предприятия в наличии:
Ни один из вышеперечисленных документов не отражает факт перехода права собственности на товар к покупателю с учетом всех контрактных условий и рисков, как того требует бухгалтерский учет. Конкретную дату можно определить только путем анализа всех документов совокупно.
Подытоживая все вышеизложенное, можно констатировать, что, хотя вывод специалистов налогового органа, изложенный в комментируемом письме, достаточно спорный и несколько выходит за строгие рамки бухгалтерского учета относительно определения даты признания актива, для бухгалтеров предприятий - импортеров он достаточно удобен. Проще оприходовать товар на основании «импортной» ТД, в которой четко указан курс НБУ на дату оформление ТД, стоимость товара и уплаченные таможне налоги и сборы (не вникая в тонкости контрактных условий, как того требует бухгалтерский учет).
Поэтому при возникновении подобной ситуации рекомендуем, либо руководствоваться разъяснениями налоговых органов и приходовать товар по курсу ТД, либо получить индивидуальную налоговую консультацию, направив соответствующий запрос в налоговый орган по месту своей регистрации, описав условия импортного контракта согласно Инкотермс и данных транспортной документации.
При этом следует учитывать, что какой бы курс не был взят для расчета, в итоге все компенсируется курсовой разницей, то есть расходная составляющая этой импортной операции будет одинаковой в обоих случаях:
Например, товар импортируется на условиях последующей оплаты (монетарная задолженность):
В этом случае, если приходовать товар датой перехода права собственности на товар (по курсу 30,1 грн. за 1 евро), то расчет будет следующий:
То есть расходная составляющая импортной операции равна 30300 грн. (30100 + 200).
Такой же итог будет, если приходовать товар по дате ТД (по курсу 30,2 грн. за 1 евро):
В этом случае расходная составляющая тоже равна 30300 грн. (30200 + 100).
Поэтому, нет необходимости в усложнении учета и оформлении каких-либо дополнительных документов. Проще оприходовать товар датой ТД, как на том настаивают налоговые органы. Однако принимать такое решение следует только, взвесив все конкретные условия и данные по импортной сделке в целом.