ГНСУ: если экспедитор - нерезидент осуществляет перевозку груза с использованием собственного транспортного средства, в этом случае услуги перевозки рассматриваются как фрахт :: Комментарии к нормативным документам и разъяснениям. Справочная информация

ГНСУ: если экспедитор - нерезидент осуществляет перевозку груза с использованием собственного транспортного средства, в этом случае услуги перевозки рассматриваются как фрахт

Документ

ИНК ГНСУ от 08.11.2019 г. № 1237/6/99-00-07-02-02-15/ІПК

Комментарий

ГНСУ в ИНК от 08.11.2019 г. № 1237/6/99-00-07-02-02-15/ІПК рассмотрели порядок налогообложения доходов, полученных нерезидентом от предоставления услуг международной перевозки, акцентируя внимание на различиях правовых форм договора чартера (фрахтования) и договора транспортного экспедирования.

Так, статьей 912 ГКУ¹ определено, что по договору чартера (фрахтования) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости в одном или нескольких транспортных средствах на один или несколько рейсов для перевозки груза, пассажиров, багажа, почты или в других целях, если это не противоречит закону и иным нормативно-правовым актам. То есть фрахтование по своей сути является арендой соответствующего транспортного средства для осуществления перевозок. Порядок заключения и форма договора чартера (фрахтования) устанавливаются транспортными кодексами (уставами). В то же время по договору транспортного экспедирования одна сторона (экспедитор) обязуется за плату и за счет другой стороны (клиента) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (ст.929 ГКУ).

¹ Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

Таким образом, чтобы считаться фрахтом выплата должна осуществляться или по договору перевозки, или по договору найма (аренды) судна.

Выплата по транспортно - экспедиторскому договору на перевозку имеет другую природу и фрахтом не является. Поскольку экспедитор по договору транспортного экспедирования только организует предоставление услуг по перевозке груза, а непосредственно сам услугу перевозки не предоставляет. То есть в данном случае экспедитор работает как посредник клиента, заключая с третьим лицом договор на перевозку груза от своего имени или от имени клиента. В этом случае выплата, которая осуществляется клиентом в пользу экспедитора, включает в себя суммы:

вознаграждения исполнителя за выполнение договора;
компенсации расходов по организации перевозки груза транспортом и по маршруту клиента.

На основании вышеизложенного, специалисты главного налогового органа делают вывод, что средства, поступающие от клиента на счет экспедитора - нерезидента для выполнения условий договора, а затем перечисляются им третьим лицам на оплату услуг, указанных в договоре транспортной экспедиции, являются транзитными и доходом не признаются, поскольку не соответствуют критериям признания дохода (не увеличивают активы и не уменьшают обязательства, обусловливающие увеличение собственного капитала). То же самое касается и груза (права собственности на груз экспедитор не имеет), услуги по перевозке которого экспедитор берет на себя.

Если же экспедитор - нерезидент осуществляет перевозку груза с использованием собственного транспортного средства, то в этом случае услуги перевозки рассматриваются как фрахт, поскольку экспедитор самостоятельно предоставляет заказчику транспортные услуги. В этом случае, выплачивая экспедитору - нерезиденту вознаграждение за услуги перевозки, заказчик должен уплатить налог на фрахт. Напомним, что определение «фрахт» приведено в пп.14.1.260 ст.14 НКУ².

² Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Базой налогообложения является базовая ставка фрахта, то есть сумма фрахта, включая расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и складированию (хранению) товаров, увеличенная на сумму расходов за рейс судна или другого транспортного средства, уплачиваемых (возмещаемых) фрахтовщиком согласно заключенному договору фрахтования (пп.14.1.12 ст.14 НКУ).

Фрахт подлежит налогообложению как доход, полученный с источником происхождения из Украины согласно пп.«г» пп.141.4.1 ст.141 НКУ по ставке 6% с источника выплаты и за его счет в соответствии с требованиями пп.141.4.4 ст.141 НКУ. Эта ставка применяется в случае, если иное не установлено положениями международного договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения, заключенного Украиной со страной резиденции лица, в пользу которого осуществляется выплата дохода³ (пп.141.4.2 ст.141 НКУ).

³ Международный договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, заключенный Украиной со страной резиденции лица, в пользу которого осуществляется выплата дохода (Конвенция). Перечень Конвенций, действующих в Украине по состоянию на 1 января 2019 года, приведен ГФСУ в письме от 04.02.2019 г. № 3470/7/99-99-26-02-03-17.

Дополнительно отметим, что практически все Конвенции структурированы одинаково и содержат примерно одинаковый перечень налогов, по которым определяется особый (льготный) порядок налогообложения. Рекомендации относительно детализации норм Конвенций приведены главным налоговым органом в письме от 27.12.2012 г. № 12744/0/71-12/12-1017.

Как правило, большинство Конвенций содержат ст.8, определяющую особенности налогообложения международных перевозок. Формулировка п.1 этой статьи устанавливает следующее: «доходы, полученные резидентом Договорного Государства от эксплуатации морских, речных и воздушных судов, дорожных транспортных средств в международных перевозках облагаются налогом только в этом Государстве».

То есть данная норма освобождает фрахт от налогообложения. Для того чтобы воспользоваться нормой Конвенции необходимо соблюсти ряд требований п.103.2 ст.103 НКУ, в частности, необходимо иметь в наличии документ, подтверждающий, что нерезидент (в адрес которого осуществляется выплата дохода) является резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор (Конвенция), на основании которого применяется данная льгота по налогообложению. В противном случае доход нерезидента подлежит налогообложению в порядке, установленном национальным законодательством Украины.

Таким образом, при выполнении всех необходимых условий сумма фрахта может быть полностью освобождена от налогообложения в Украине на основании соответствующей Конвенции.