Документ

Наказ Мінфіну України від 14.05.2021 р. № 265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи»

Коментар

Мінфін України наказом від 14.05.2021 р. № 265 (Наказ № 265) затвердив Узагальнюючу податкову консультацію щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи (УК № 265). У консультації наведено ґрунтовні роз’яснення з декількох питань. Зокрема, зауважимо наступне¹.

¹ Див. також офіційне роз’яснення Мінфіну України щодо цього документу за адресою: https://mof.gov.ua/uk/news/minfin_vidav_uzagalniuiuchu_podatkovu_konsultatsiiu_shchodo_opodatkuvannia_pri_likvidatsii_kontrolovanikh_inozemnikh_kompanii-2878.

1. Щодо оподаткування доходів військовим збором (див. питання 1 УК № 265).

Доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи протягом 2020 року (протягом 2021 року) платником податків - фізичною особою, яка належить до категорій осіб, визначених пп.1-2 п.14 підрозділу 1 розділу XX ПКУ², в порядку (на умовах), визначених цими пунктами, не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника податку на доходи фізичних осіб за 2020 звітний рік (за 2021 звітний рік).

² Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Відповідно до вимог ст.179 ПКУ, зазначені доходи мають бути відображені у Декларації³ за 2020 рік (2021 рік) фізичної особи - одержувача доходу, однак не є об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

³ Йдеться про Податкову декларацію про майновий стан і доходи, форму якої затверджено наказом Мінфіну України від 02.10.2015 р. № 859 (у редакції наказу Мінфіну України від 17.12.2020 р. № 783).

Проте такі доходи є об'єктом оподаткування військовим збором, і фізична особа - одержувач таких доходів не звільняється від нарахування на підставі зазначеної Декларації, утримання та сплати (перерахування) збору до бюджету. Такий висновок зроблено на підставі того, що пп.1.7 п.16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ, яким передбачено звільнення від оподаткування військовим збором, містить посилання на розділ IV ПКУ, а в цьому випадку звільнення доходів від оподаткування надається не розділом IV, а розділом XX ПКУ.

Положення п.170.13¹ ст.170 розділу IV ПКУ набирають чинності лише з 1 січня 2022 року, отже, не застосовуються для цілей оподаткування доходів, що підлягають відображенню у Декларації за 2020 рік та у Декларації за 2021 рік.

Щодо доходів, наведених у п.170.13¹ ст.170 ПКУ, які буде отримано протягом 2022 року, то вони мають бути відображені у Декларації за 2022 рік як доходи, що не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу, тобто не є об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Також такі доходи звільняються від оподаткування військовим збором на підставі пп.1.7 п.16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

2. Щодо особливостей застосування пільги у разі, коли виплата (нарахування) доходу внаслідок ліквідації та завершення ліквідації відбуваються в різних податкових (звітних) періодах (див. питання 6 УК № 265).

Пункт 14 підрозділу 1 розділу XX та п.170.13¹ ст.170 ПКУ не передбачає обмежень у застосуванні пільги у разі, коли виплата (нарахування) доходу внаслідок ліквідації та завершення ліквідації відбуваються в різних податкових (звітних) періодах, але за умови, що початок і завершення процедури відбулося в межах податкових (звітних) періодів, передбачених зазначеними нормами Кодексу.

При цьому можливі різні варіанти визначення повноти дотримання умов зазначених вище норм залежно від часу та черговості настання подій:

• моменту отримання доходів внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи;
• моменту завершення процедури ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи іноземного утворення без статусу юридичної особи;
• моменту подачі платником податків до контролюючого органу Декларації та заяви про звільнення відповідних доходів від оподаткування.

За загальним правилом, доходи внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи включаються до доходу того податкового (звітного) періоду (року), у якому він був фактично отриманий платником податку від джерела виплати.

Водночас у відповіді на питання 6 УК № 265 наведено приклади обліку операцій, коли початок та завершення процедури ліквідації припало на різні податкові (звітні) періоди.

3. Щодо документів, необхідних для подання до податкового органу з метою звільнення доходів від оподаткування (див. питання 8 УК № 265).

Фізична особа, яка у звітному році отримала доходи внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи, має подати до контролюючого органу:

• Декларацію;
• заяву у довільній формі із зазначенням характеристик отриманого майна та ліквідованої (припиненої) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи;
• документи, що містять відомості про вартість отриманого майна, відповідно до фінансової звітності іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв'язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи.

У разі отримання доходу внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи через номінального утримувача (номінального власника) такої особи або утворення, платник податку в обов'язковому порядку додатково подає документи, що підтверджують його права на отримання відповідного майна. Такими документами можуть бути, зокрема, договір номінального утримання та (або) додаток до нього, трастовий договір чи аналогічний документ та (або) додаток до нього, договір, що регулює права бенефіціарів у приватному фонді (наприклад, статут приватного фонду тощо). У разі отримання ліквідаційного доходу безпосередньо від іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, яка (яке) знаходилось у власності номінального утримувача (номінального власника), подача таких додаткових документів не вимагається, оскільки фізична особа виступає у якості «контролюючої особи» у визначенні ст.39² ПКУ.

Особливості застосування положення ПКУ щодо звільнення від оподаткування доходів, які підлягають отриманню внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи, у випадках ліквідації (припинення) таких осіб (утворень), які знаходяться у власності нерезидентів - номінального утримувача, включаючи трастових керуючих, наведено у відповіді на питання 7 УК № 265.

Додатково зазначимо, що у відповіді на питання 8 УК № 265 наведено перелік документів щодо відповідних фактів/подій, які можуть подаватися платниками податків або на вимогу контролюючого органу для доведення фактів, що є умовами застосування податкового звільнення.

Окрім наведеного вище, необхідно звернути увагу на наступні висновки, наведені в УК № 265, зокрема:

• доходи, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, можуть бути одержані у формі будь-якого майна, що може включати гривню, іноземні валюти, банківські метали, нерухоме майно, транспортні засоби, цінні папери, корпоративні права, права вимоги, предмети мистецтва та будь-яке інше рухоме чи нерухоме майно (див. питання 2 УК № 265);
• проведення оцінки активів чи аудиту звітності компанії іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи, що ліквідується (припиняється), для цілей застосування вимог п.14 підрозділу 1 розділу XX ПКУ та п.170.13¹ ст.170 ПКУ не передбачено. Але податкові органи мають право перевіряти інформацію щодо вартості майна, отриманого платником податку, яку такий платник зазначить у Декларації (див. питання 3 УК № 265);
• відповідно до пп.«а» пп.3 п.170.13¹ ст.170 ПКУ процедура ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи повинна бути розпочата не раніше 1 січня 2020 року та завершена не пізніше 31 грудня 2021 року. Разом із тим, абзаци другий та третій пп.«а» пп.3 п.170.13¹ ст.170 ПКУ визначають підстави для продовження таких строків. Нюанси щодо застосування цих вимог наведено у відповіді на питання 9 УК № 265;
• оподаткування доходу від подальшого продажу (відчуження) майна, отриманого фізичною особою в результаті ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи, здійснюється за загальними правилами ПКУ для відповідного типу доходу. Зокрема, факт отримання такого майна не створює для платника податку витрат на придбання інвестиційного активу для цілей п.170.2 ст.170 ПКУ, яка визначає особливості оподаткування інвестиційного прибутку (див. питання 10-11 УК № 265);
• після отримання майнових прав вимоги відбувається поєднання кредитора та боржника в одній особі, що за вимогами ст.606 ЦКУ⁴ є підставою для припинення зобов'язання. При цьому вказане припинення зобов'язання у викладеній ситуації не призводить до виникнення у платника податку податкових наслідків з податку на доходи фізичних осіб та/або з військового збору. Оподаткування таких доходів податком на доходи фізичних осіб та військовим збором відбувається за правилами, викладеними у відповіді на питання 1 (див. питання 12 УК № 265).

⁴ Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.