Документ
Коментар
ДПС України в інформаційному повідомленні1 роз'яснила методику застосування Тесту основної мети при виплаті доходів нерезидента на основі Коментарів до ст.29 Модельної Конвенції про уникнення подвійного оподаткування Організації Економічного Співробітництва та Розвитку (далі – Модельна конвенція).
1 За матеріалами інформаційного повідомлення, з повним текстом якого можна ознайомитись на офіційному вебпорталі ДПС України https://tax.gov.ua/baneryi/onlayn-navchannya/transfertne-tsinoutvorennya-ta-mijnarodne-opodatkuvannya/transfertne-tsinoutvorennya/79303.html.
Відповідно до пп.141.4.2 ст.141 ПКУ2 при виплаті нерезиденту доходу з джерелом його походження з України, з цього доходу утримують податок за ставкою в розмірі 15% (крім доходів, зазначених у пп.141.4.4-141.4.5 та пп.141.4.11 ст.141 ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (Конвенціями)3.
2 Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ.
3 На сьогоднішній день між Україною та іншими державами діє 71 міжнародна двостороння конвенція (угода) про уникнення подвійного оподаткування. Тексти чинних Конвенцій розміщено на офіційному вебсайті Мінфіну України https://mof.gov.ua/uk/international_agreements_of_ukraine_on_avoidance_double_taxation-543.
Порядок застосування Конвенцій регулюється ст.103 ПКУ.
Так, відповідно до вимог п.103.2. ст.103 ПКУ податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені відповідною конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються конвенцією про уникнення подвійного оподаткування у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку.
Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об'єкту та цілям міжнародного договору України.
У разі якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені п.103.2. ст.103 ПКУ, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.
Так, зокрема, в деяких конвенціях про уникнення подвійного оподаткування наявні положення про застосування до вищезазначених виплат «тесту основної мети» («Principal purpose test», «PPT»). Тлумачення «Тест основної мети» та особливості його застосування наведені у Коментарях до параграфу 9 ст.29 Модельної Конвенції, в яких зазначено, що факт відсутності чи наявності статусу бенефіціарного (фактичного) власника доходу не означає, що певна операція не відповідає Тесту основної мети.
Висновки про те, що однією з головних / головною метою операції чи структури є застосування пільг, передбачених конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, повинні ґрунтуватися на дослідженні усіх фактів та обставин, що мають відношення до такої операції, та з урахуванням такого (п.178 Коментарів до ст.29 Модельної Конвенції):
Мета отримання пільг, передбачених конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, не буде вважатися основною, якщо існують розумні підстави зробити висновок, з урахуванням всіх фактів та обставин, які стосуються конкретної операції, що отримання таких пільг не було основним фактором та не може обґрунтувати здійснення певної операції, яка самостійно або разом з іншими операціями, призвела до таких пільг (п.181 Коментарів до ст.29 Модельної Конвенції).
При цьому спеціалісти ДПС України зазначають, що положення ст.29 Модельної конвенції за своєю суттю співпадають з положеннями пп.103.2 ст.103 ПКУ та відповідними положеннями інших міжнародних договорів, тому для тлумачення цього положення доцільно використовувати саме Коментарі до ст.29 Модельної Конвенції.
Перелік прикладів застосування «Тесту основної мети» наведено в п.182 Коментарів до ст.29 Модельної Конвенції.