Комментарий
ГНСУ приказом от 15.02.2012 г. № 123 утвердила Обобщающую налоговую консультацию по отнесению расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав расходов.
Так, для возможности признания в налоговом учете плательщика налога на прибыль расходов по маркетинговым и рекламным услугам необходимо чтобы такие услуги были:
Согласно комментируемому документу необходимо соблюдение всех перечисленных условий одновременно.
Комментарий
ГНСУ приказом от 16.02.2012 г. № 126 утвердила Обобщающую налоговую консультацию по отдельным вопросам налогообложения туроператорской и турагентской деятельности (Обобщающая консультация).
Комментируемый документ условно можно разделить на две части. В первой работники ГНС цитируют профильные нормы ст.207 и ст.139 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 № 2755-VI (НКУ), а во второй – дают ответы на вопросы. Именно вторая часть Обобщающей консультации, состоящая из четырех ответов на вопросы, и представляет наибольший интерес.
Ответ 1. Суммы НДС, уплаченные туроператором в составе расходов на приобретение товаров (услуг) для формирования туристического продукта, не учитываются при определении базы налогообложения НДС (не включаются в базу), а включаются в расходы (в целях определения объекта налогообложения налогом на прибыль) такого туроператора.
Однако, учитывая то, что данный ответ, по сути, содержится в п.207.6 ст.207 НКУ, он не представляет особой ценности. Главное в предоставленном ответе – числовой пример, отражающий порядок формирования базы налогообложения (налоговых обязательств по НДС) туроператора, который приведем ниже.
Пример. Исходные данные:
Исходя из приведенных данных, налоговые обязательства по НДС составят 400 грн. (2000 грн. × 20%), а продажная стоимость туристического продукта – 20400 грн. (18000 грн. + 2000 грн. + 400 грн.).
Вместе с тем, существует и другой вариант (альтернативный) определения базы налогообложения (налоговых обязательств по НДС). Согласно ему (используя данные рассмотренного выше примера) база налогообложения должна составлять 5000 грн. (20000 грн. – 15000 грн.), сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, – 1000 грн. (5000 грн. × 20%), а продажная стоимость туристического продукта – 21000 грн. (20000 грн. + 1000 грн.).
Считаем, что разногласия в данном случае связаны с нечеткостью изложения п.207.6 ст.207 НКУ, в соответствии с которым: «суммы налога, которые в соответствии со статьей 139 этого Кодекса включаются в расходы, не учитываются при определении базы налогообложения в целях этой статьи».
Именно эта норма позволяет считать, что при определении базы налогообложения сумму расходов следует брать либо без НДС (15 тыс. грн. – альтернативный вариант), либо с НДС (18 тыс. грн. – вариант изложенный в письме). В результате, в базе налогообложения либо будет «сидеть» НДС (5000 грн.), уплаченный при приобретении товаров (услуг), либо нет (2000 грн.).
В связи с этим обращаем внимание на то, что не может быть привлечен к ответственности налогоплательщик, действовавший в соответствии с налоговой консультацией, предоставленной ему в письменной или электронной форме, а также обобщающей налоговой консультацией, в частности, на основании того, что в будущем такая налоговая консультация или обобщающая налоговая консультация была изменена или отменена (п.53.1 ст.53 НКУ).
Иными словами в рассматриваемой ситуации логично поступать так, как разъясняют работники ГНС в Обобщающей консультации. Тем более что в этом случае в бюджет необходимо будет уплачивать меньшую сумму налога.
Отметим также, что Комитет ВРУ по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики считает, что при расчете вознаграждения туристического оператора расходы на приобретение товаров (услуг) определяются с учетом НДС, уплаченного в составе таких расходов (см. п.1 письма от 14.10.2011 г. № 04-39/10-1038 (Письмо № 1038). Иными словами, мнения Комитета и ГНСУ в данном случае совпадают.
Ответ 2. Суммы НДС, уплаченные туроператором в составе расходов на приобретение товаров (услуг) для формирования туристического продукта, отражаются в Реестре выданных и полученных налоговых накладных в разделе ІІ «Отриманні податкові накладні». В этом разделе стоимость товаров (услуг) без учета НДС отражается в графе 11 «вартість без ПДВ», а сумма НДС – в графе 12 «сума ПДВ», предназначенных для отражения операций, освобожденных от налогообложения или не являющихся объектами налогообложения.
Вместе с тем Комитет ВРУ по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики считает, что рассматриваемые суммы НДС не отражаются в налоговой декларации по НДС, а налоговые накладные, полученные от поставщиков таких услуг, не отражаются в Реестре выданных и полученных налоговых накладных (п.3 Письма № 1038).
Само собой разумеется, что в данном случае, учитывая нормы п.53.1 ст.53 НКУ, разумнее руководствоваться мнением ГНСУ. Ответ 3. Налоговый кредит по НДС у туроператора формируется только в части его расходов на приобретение товаров (услуг), непосредственно связанных с получением вознаграждения.
Предоставленный ответ объясняется тем, что в соответствии со ст.207 НКУ базой налогообложения у туроператора является полученное вознаграждение. Суммы НДС, уплаченные в составе расходов на приобретение товаров (услуг) для формирования туристического продукта (а не вознаграждения), не могут включаться в налоговый кредит (они включаются в расходы туроператора).
Ответ 4. Налоговые обязательства по НДС (исходя из суммы вознаграждения) возникают у туроператора в общеустановленном порядке – по правилу первого события.
Считаем, что хорошим дополнением к предоставленному ответу будет являться п.2 Письма № 1038. В нем разъясняется порядок выписки налоговой накладной в случае получения предоплаты от покупателя (туриста), когда туристический продукт (услуга) не сформирован и, следовательно, не известна база налогообложения (сумма вознаграждения). В таком случае туристический оператор начисляет налоговые обязательства исходя из расчетного (прогнозируемого) размера вознаграждения и оформляет соответствующую налоговую накладную.
После определения стоимости туристического продукта (услуги), суммы фактических понесенных расходов, связанных с таким туристическим продуктом, и размера вознаграждения, туристический оператор осуществляет соответствующий перерасчет налоговых обязательств в общеустановленном порядке, определенном в ст.192 НКУ.
Комментарий
ГНСУ приказом от 20.02.2012 г. № 131 утвердила Обобщающую налоговую консультацию по отдельным вопросам, связанных с регистрацией лиц, которые переходят на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, как плательщиков налога на добавленную стоимость и повторной регистрации лиц плательщиками налога на добавленную стоимость.
Плательщики единого налога третей и четвертой группы по ставке 5% при превышении объемов поставки товаров/услуг за последние 12 календарных месяцев 300 тыс. грн. не подлежат обязательной регистрации в качестве плательщиков НДС.
Считаем этот вывод наиболее значимым, который работники ГНС сделали в комментируемом документе (см. также п.3 письма ГНСУ от 06.01.2012 г. № 432/6/15-2216є и комментарий к нему).
Комментарий
ПФУ в письме от 13.01.2012 г. № 915/03-20 разъяснил порядок взимания ЕСВ со стоимости форменной и спецодежды, бесплатно предоставленной работникам предприятия.
Напомним, что в соответствии со ст.7 Закона Украины от 08.07.2010 г. № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (Закон № 2464) ЕСВ, в частности, взимается с сумм начисленной заработной платы (основной и дополнительной), других поощрительных и компенсационных выплат, в том числе в натуральной форме. При этом необходимо, чтобы такие выплаты:
В комментируемом документе, по сути, рассматривается два вопроса: взимается ли ЕСВ со стоимости бесплатно предоставленной работникам форменной одежды, которая может использоваться вне рабочего места и остается в их личном постоянном пользовании (форменная одежда) и взимается ли этот взнос со стоимости выданной согласно действующим нормам спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты (спецодежда) либо с суммы компенсации расходов, понесенных работниками на приобретение спецодежды.
Поскольку стоимость форменной одежды включается в фонд дополнительной заработной платы (пп.2.2.11 раздела 2 Инструкции № 5) и такие выплаты отсутствуют в Перечне № 1170, с нее взимается ЕСВ (взнос начисляется и удерживается). При этом сделано важное уточнение – ЕСВ взимается при условии, что такая одежда остается в личном постоянном пользовании (в собственности) работника.
А вот со стоимости спецодежды/суммы компенсации расходов, понесенных работниками на ее приобретение, ЕСВ не взимается (взнос не начисляется и не удерживается), так как такие выплаты включены в Перечень № 1170 (п.5 раздела II). Кстати, такие выплаты не включаются в фонд оплаты труда (пп.3.19 раздела 3 Инструкции № 5).
Само собой разумеется, что стоимость форменной одежды, выданной работникам, отражается в Отчете по ЕСВ1, а стоимость спецодежды/сумма компенсации, – нет.
1 Имеется в виду Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування до органів ПФУ. Его форма приведена в приложении 4 к Порядку формирования и представления страхователями отчета о суммах начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденному постановлением правления ПФУ от 08.10.2010 г. № 22-2.
Обращаем также внимание на то, что со стоимости форменной одежды удерживается НДФЛ. Если же такая одежда предоставляется работникам во временное пользование, то с ее стоимости налог не удерживается (пп.165.1.9 ст.165 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI). Аналогичный вывод можно сделать и в отношении спецодежды. Если она предоставляется во временное пользование, то НДФЛ не удерживается, если в постоянное, – удерживается. Как видим, для целей налогообложения (в отличие от взимания ЕСВ) не имеет значения, какая именно одежда предоставляется работнику (форменная или специальная). Ключевым фактором является характер предоставления – временный или постоянный.
Если со стоимости форменной одежды и спецодежды удерживается НДФЛ, то соответствующие суммы отражаются в форме № 1ДФ2 с признаком дохода «126», если налог не удерживается – с признаком дохода «136».
2 Имеется в виду Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, форма которого утверджена приказом ГНАУ от 24.12.2010 года № 1020.
В заключение напомним, что нормы бесплатной выдачи спецодежды и прочих средств индивидуальной защиты работникам общих профессий различных отраслей промышленности содержатся в Нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и прочих средств индивидуальной защиты работникам общих профессий разных отраслей промышленности, утвержденных приказом Государственного комитета Украины по промышленной политике, охране труда и горного надзора от 16.04.2009 г. № 62. При этом следует учитывать требования специальных норм (при наличии), которые утверждены отдельно для каждой отрасли промышленности (при наличии)3.
3 Имеются в виду: Нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам металлургической промышленности, утвержденные приказом Государственного комитета Украины по промышленной безопасности, охране труда и горного надзора от 27.08.2008 г. № 187, Нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам горнодобывающей промышленности, утвержденные приказом Государственного комитета Украины по промышленной безопасности, охране труда и горного надзора от 21.08.2008 г. № 184, Нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам дорожного хозяйства, утвержденные приказом Государственного комитета Украины по промышленной безопасности, охране труда и горного надзора от 24.12.2008 г. № 292 и т.п.
Документ
Комментарий
Правление ФСС по ВУТ постановлением от 16.11.2011 г. № 54 (Постановление № 54) внесло изменения в:
1. Изменения, внесенные в Положение № 25.
На предприятиях, в учреждениях, организациях, где начисление и выплата заработной платы, а также выплата материального обеспечения по социальному страхованию и предоставление социальных услуг осуществляются централизованно, создается центральная комиссия по социальному страхованию предприятия, учреждения, организации (второй абзац пп.1.4.1 раздела I Положения № 25 изложен в новой редакции).
Напомним, что ранее редакция этой нормы предполагала возможность создания на крупных предприятиях (учреждениях, организациях), как центральной комиссии, так и комиссий в каждом отдельном подразделении предприятия.
Кроме того, центральная комиссия теперь наделена общими правами и обязанностями (полномочиями), которые перечислены в разделах II – IV Положения № 25, а не специальными (обособленными), которые ранее были перечислены в подпунктах 3.4.1 – 3.4.9 раздела III этого Положения (указанные подпункты исключены из Положения № 25).
Комиссия (уполномоченный) по социальному страхованию теперь обязана не только рассматривать (проверять) основания и правильность выдачи листков нетрудоспособности и других документов, на основании которых предоставляется материальное обеспечение (в том числе пособие по временной нетрудоспособности) и социальные услуги, но и проверять правильность заполнения таких листков и документов (внесены изменения в п.2.2 раздела II и пп.3.1.1 раздела III Положения № 25).
Комментируемым документом установлен срок, в течение которого застрахованное лицо может обжаловать решение комиссии (уполномоченного) по социальному страхованию о назначении или отказе в назначении материального обеспечения и предоставлении социальных услуг в рабочем органе отделения Фонда социального страхования (в котором состоит на учете работодатель). Этот срок составляет 5 (календарных) дней с момента получения уведомления о таком назначении или отказе (раздел V Положения № 25 изложен в новой редакции).
2. Изменения, внесенные в форму Протокола.
В новой редакции изложены разделы I и II Протокола. Основные изменения заключаются в следующем:
Постановление № 54 вступило в силу в день опубликования в официальном печатном издании – 17 февраля 2012 года (п.3 Постановления № 54)1.
1 Официально опубликовано в журнале «Офіційний вісник України», 2012, № 11.
Документ
Комментарий
Минфин Украины приказом от 27.12.2011 г. № 1753 (Приказ № 1753) внес изменения в Инструкцию по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденную приказом Минфина Украины от 01.07.97 г. № 141 (Инструкция № 141).
Прежде всего, отметим, что новшества связаны с принятием Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 № 2755-VI (НКУ) и в основном затронули субъектов хозяйствования, осуществляющих комиссионную торговлю и сельскохозяйственную деятельность (и применяющих специальный режим налогообложения).
1 Последний раз изменения в Инструкцию № 141 вносились в 2009 году – приказом Минфина Украины от 18.05.2009 г. № 675, то есть еще в период действия Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость».
1. Комиссионная торговля.
Как известно, с 1 января 2011 года кардинально изменился порядок налогообложения операций по договорам комиссии (и другим договорам, не предусматривающим передачи права собственности на товар) по сравнению с тем, который действовал до этой даты (в период действия Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость»).
Напомним, что теперь операции по передаче товаров от комитента комиссионеру являются поставкой таких товаров (пп.14.1.191 ст.14 НКУ) и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (п.189.4 ст.189 НКУ). При этом дата возникновения налоговых обязательств и налогового кредита комитента и комиссионера определяется по дате, которая наступила раньше (по правилу первого события).
Пожалуй, единственное исключение (отличающее порядок налогообложения комиссионных операций от общеустановленного) сделано для плательщиков НДС, осуществляющих комиссионную деятельность по продаже бывших в употреблении товаров, полученных от неплательщиков НДС. Для них базой налогообложения является комиссионное вознаграждение (см. п.189.3 ст.189 НКУ).
Рассмотренные законодательные новации, пусть с большим опозданием, но нашли свое отражение в Инструкции № 141, а именно:
2 В соответствии с комментируемыми изменениями такую проводку нужно делать, в частности, при поставке товаров (работ, услуг) когда их продажная (фактическая) стоимость меньше обычной цены таких товаров (работ, услуг).
3 На практике встречаются случаи, при которых оплата комиссионером товаров осуществляется до их получения от комитента. Оплата, обычно, осуществляется за счет средств, полученных от покупателя. Однако, существует мнение о том, что такой вид взаимоотношений не соответствует сути договора комиссии.
Кроме того, внесены уточняющие правки в пп.1.1 Инструкции № 141. В соответствии с ними при поставке комиссионером товаров (услуг), полученных по договорам комиссии, суммы НДС, входящие в стоимость таких товаров (услуг), отражаются по кредиту субсчета 641 в корреспонденции с соответствующим счетом учета доходов. Аналогичная проводка делается и комиссионерами при поставке товаров бывших в употреблении, полученных от неплательщиков НДС, но только на сумму налога, входящую в сумму вознаграждения.
2. Сельскохозяйственная деятельность.
Напомним, что в соответствии со ст.209 НКУ резидент, осуществляющий предпринимательскую деятельность в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства (сельскохозяйственные предприятия) и соответствует критериям, установленным в п.209.6 ст.209 НКУ, может избрать специальный режим налогообложения. При использовании такого режима суммы НДС, начисленные предприятием на стоимость поставленных сельскохозяйственных товаров (услуг), не подлежат перечислению в бюджет, а полностью остаются в распоряжении такого предприятия. Накопленные суммы налога используются для возмещения сумм НДС, уплаченных (начисленных) поставщикам при приобретении производственных факторов (определенных товаров, услуг, основных средств), а при наличии остатка таких сумм – для других производственных целей. Такие суммы налога аккумулируются сельскохозяйственными предприятиями на специальных счетах в соответствии с требованиями Порядка № 114.
4 Порядок аккумулирования сельскохозяйственными предприятиями сумм налога на добавленную стоимость на специальных счетах, открытых в банках, утвержденный постановлением КМУ от 12.01.2011 г. № 11.
В связи с этим, новой редакцией пп.13.2 Инструкции № 141 теперь установлено, что сумма превышения налогового обязательства по НДС над налоговым кредитом по этому налогу, которая осталась в распоряжении сельскохозяйственного предприятия, отражается в отчетном периоде по дебету субсчета 641 в корреспонденции с кредитом счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления».
Перечисление таких сумм НДС с текущего счета сельскохозяйственного предприятия на специальный счет отражается в отчетном периоде по дебету субсчета 313 «Прочие счета в банке в национальной валюте» в корреспонденции с кредитом субсчета 311 «Текущие счета в национальной валюте».
Использование же целевого финансирования (накопленных сумм НДС) отражается по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» в корреспонденции с дебетом счета 48.
Приказ № 1753 вступил в силу в день его опубликования в официальном печатном издании – 17 февраля 2012 года (п.4 Приказа № 1753)5.
5 Официально опубликовано в журнале «Офіційний вісник України», 2012, № 11.