Документ
Коментар
Фахівцями ДПС в ІПК від 28.01.2021 р. № 318/ІПК/99-00-21-02-02-06 розглянуто питання щодо оподаткування податком на прибуток та подання (заповнення) звітності з податку на прибуток постійним представництвом нерезидента, яке прийнято на облік в ДПС як постійне представництво.
У консультації фахівці ДПС звернули увагу на переведення постійних представництв нерезидентів на загальний порядок оподаткування податком на прибуток, що регулюється новою редакцією пп.141.4.7 п.141.4 ст.141 ПКУ1, яка набрала чинності з 1 січня 2021 року (п.6011 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
1 Податковий кодекс України від 02.12.2010 р № 2755-VI.
Так, згідно з пп.141.4.7 ст.141 ПКУ суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента. Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу «витягнутої руки». Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є. Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень ст.39 ПКУ.
З метою дотримання вимог пп.141.4.7 ст.141 ПКУ щодо визначення постійним представництвом обсягу оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки», таке представництво має:
Фактично у консультації фахівці ДПС щодо питання подання звітності з податку на прибуток виклали думку аналогічну до викладеної у листі ДПС від 27.01.2021 р. № 2367/7/99-00-21-02-01-07, де ретельно розглянуто законодавчі нововведення щодо звітності та реєстрації представництв нерезидентів у зв’язку з набранням чинності 1 січня 2021 року Закону № 1117 (див. коментар). Проте слід звернути увагу на деякі уточнення наведенні саме у цій консультації.
Починаючи зі звітних податкових періодів 2021 року постійні представництва нерезидента мають застосовувати норму п.141.4.7 ст.141 ПКУ у новій редакції та подавати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємств2. Тобто, починаючи зі звітних періодів 2021 року, суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку (пп.141.4.7 ст.141 ПКУ).
2 Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємств затверджено наказом Мінфіну України від 20.10.2015 р. № 897, у редакції наказу Мінфіну України від 28.04.2017 р. № 467.
При заповненні Декларації постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом такого звітного податкового періоду, наростаючим підсумком згідно з порядком, встановленим пп.141.4.7 ст.141 ПКУ.
У разі якщо за результатами 2020 року річний дохід представництва (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, не перевищує 40 млн грн., то таке представництво має право не здійснювати коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, визначені відповідно до положень ПКУ. Представництва, які мають високий дохід за 2020 рік, повинні здійснювати коригування на загальних підставах. При цьому фахівці ДПСУ зауважили, що положеннями ПКУ не передбачено коригування фінансового результату на різниці при фінансуванні постійного представництва в Україні його материнською компанією, тому такі операції відображаються при формуванні фінансового результату згідно з правилами бухгалтерського обліку.
У рядку 01 Декларації відображається дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку. Так, відповідно до абзацу десятого пп.134.1.1 ст.134 ПКУ до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
У рядку 02 Декларації відображається фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -).
Якщо представництво складає «Фінансову звітність малого підприємства» або «Фінансову звітність мікропідприємства»3, то:
3 Форми «Фінансова звітність малого підприємства» та «Фінансова звітність мікропідприємства» наведено у додатках до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність», затвердженого наказом Мінфіну України від 25.02.2000 р. № 39, редакції наказу Мінфіну України від 24.01.2011 р. № 25.
З урахуванням положень ст.39 ПКУ розрахунок обсягу оподатковуваного прибутку постійного представництва передбачає, зокрема, проведення функціонального аналізу діяльності нерезидента через його постійне представництво в Україні та визначення характеру взаємовідносин між постійним представництвом, нерезидентом та контрагентами постійного представництва і нерезидента, вибір найбільш доцільного методу трансфертного ціноутворення, пошук заставних операцій або незалежних юридичних осіб, які здійснюють заставну діяльність відповідно до функціонального профілю постійного представництва, розрахунок діапазону цін (рентабельності) тощо.
Платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період (пп.39.4.3 ст.39 ПКУ).
Постійне представництво, яке здійснювало контрольовані операції, обґрунтування, яке підтверджує, що обсяг його оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, визначено відповідно до принципу «витягнутої руки» та розраховано відповідно до положень ст.39 ПКУ, наводить у документації з трансфертного ціноутворення за відповідний звітний рік.
Для постійних представництв, які протягом звітного року не здійснювали контрольовані операції, ПКУ не визначено вимоги щодо форми, структури та змісту обґрунтування дотримання ними вимог пп.141.4.7 ст.141 ПКУ. Разом з цим, враховуючи що розрахунок обсягу оподатковуваного прибутку постійного представництва має проводитись відповідно до положень ст.39 ПКУ, то таке обґрунтування доцільно здійснювати з урахуванням вимог пп.39.4.6 ст.39 ПКУ.
Інакше кажучи, документацію з трансфертного ціноутворення необхідно оформлювати в обох випадках, - і коли представництво здійснювало контрольовані операції і коли не здійснювало, щоб цей факт відобразити в обґрунтуванні.