Документ
Комментарий
Специалисты ГНСУ в НК от 15.01.2020 г. № 109/6/99-00-04-03-02-06/ІПК напомнили порядок уплаты налога с дохода нерезидента, а также порядок возврата излишне уплаченного налога из бюджета в соответствии с требованиями НКУ1.
1 Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Так, при выплате нерезиденту - юридическому лицу дохода с источником его происхождения из Украины резидент обязан удержать с дохода налог и уплатить его в бюджет в порядке, предусмотренном п.141.4 ст.141 НКУ. Налог уплачивается за счет дохода нерезидента по ставке 15% (за исключением отдельных видов доходов), если иное не предусмотрено положениями соответствующих международных договоров (конвенций), заключенных Украиной со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты (пп.141.4.2 ст.141 НКУ). Если нормами соответствующей Конвенции2 предусмотрена меньшая (льготная) ставка налогообложения, для правомерности ее применения резидент обязан соблюсти требования п.103.2 ст.103 НКУ, согласно которым нерезидент - получатель дохода должен:
2 Имеется в виду международный договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, заключенный Украиной со страной резиденции лица, в пользу которого осуществляется выплата дохода.
При невыполнении этих условий доход нерезидента подлежит налогообложению по основной ставке, установленной НКУ.
Определившись со ставкой налогообложения, резидент удерживает налог с дохода нерезидента и уплачивает его в бюджет, после чего подает в налоговый орган согласно п.103.9 ст.103 НКУ отчет о выплаченном доходе. Таким отчетом является приложение ПН к строке 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, утвержденной приказом Минфина Украины от 20.10.2015 г. № 897, в редакции приказа Минфина Украины от 28.04.2017 г. № 467 (Декларация).
На это обращает внимание главный налоговый орган в комментируемом письме, отмечая при этом, что в строке 25 Декларации указывается сумма налогов, удерживаемая при выплате доходов нерезидентам, начисленных по результатам последнего (отчетного) налогового периода, равная разнице между строками 23ПН и 24 Декларации. Для плательщиков, у которых базовым отчетным (налоговым) периодом является календарный год, строка 25 равна строке 23ПН Декларации.
Порядок возврата излишне удержанного и перечисленного в бюджет налога на доходы нерезидента определен пп.103.11 – 103.14 ст.103 НКУ, которыми предусмотрено право на возврат суммы средств излишне уплаченного налога по заявлению самого нерезидента, с дохода которого был удержан налог.
Заявление на возврат средств оформляется нерезидентом в произвольной форме и подается вместе с подтверждающими документами в налоговый орган по месту регистрации резидента, выплатившего доход (удержавшего налог).
При подтверждении факта излишнего удержания сумм налога налоговый орган принимает решение о возврате соответствующей суммы нерезиденту (копии решения предоставляются нерезиденту (уполномоченному лицу) и резиденту, выплатившему доход). В случае отказа в возврате суммы налога налоговый орган обязан предоставить нерезиденту (уполномоченному лицу) обоснованный ответ.
Заключение о возврате сумм излишне уплаченного налога направляется соответствующему органу, осуществляющему казначейское обслуживание бюджетных средств, который, в свою очередь, осуществляет перечисление средств на счет резидента – лица, удержавшего налог с дохода нерезидента.
Резидент возвращает нерезиденту востребованную сумму разницы:
Специалисты ГНСУ в комментируемом письме акцентируют внимание на том, что возврат нерезиденту излишне удержанного и перечисленного в бюджет налога осуществляется исключительно на основании решения контролирующего органа по заявлению нерезидента или должностного (уполномоченного) лица нерезидента. При этом такое заявление может быть подано в контролирующий орган не позднее 1095 дня, следующего за днем осуществления такой переплаты или получения права на такое возмещение.
Из этого вывода следует, что иным способом нельзя вернуть из бюджета излишне уплаченный налог с дохода нерезидента, а только непосредственно по заявлению нерезидента. Однако ранее специалисты ГНСУ в ИНК от 11.09.2019 г. № 118/6/99-00-07-02-02-15/ІПК разъясняли, что сумму излишне уплаченного налога с доходов нерезидентов возможно вернуть двумя способами, напоминая о возможности реализации права на уточнение задекларированной суммы налога в сторону уменьшения путем представления уточняющей налоговой декларации по налогу на прибыль (см. комментарий к этой консультации).
В комментируемом письме об этом варианте не упоминается. Хотя формально причины формирования суммы на возврат средств из бюджета могут быть различные, начиная от применения резидентом ставки налогообложения, с которой не согласен нерезидент, заканчивая простой опиской в расчете при начислении налога.
Поэтому, в случае несогласия нерезидента со ставкой налога (например, если нерезидент считает необоснованным неприменение ставки, предусмотренной соответствующей Конвенцией), возврат излишне уплаченной суммы налога может осуществляться исключительно по заявлению нерезидента. Если же в расчетах допущена описка, то данную ошибку можно исправить путем представления уточняющего расчета к Декларации без заявления нерезидента. Однако в этом случае, принимая во внимание комментируемое разъяснение, следует получить индивидуальную налоговую консультацию, направив соответствующий запрос в налоговый орган по месту своей регистрации.
Дополнительно отметим, что 20 декабря 2019 года вступил в силу приказ Минфина Украины от 14.11.2019 г. № 481 «Об утверждении Изменений в форму Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий» (Приказ № 481), который, кроме прочего, вносит изменения в приложение ПН к Декларации (см. комментарий к данному Приказу), а именно:
На эти изменения обращают внимание специалисты главного налогового органа в письме от 16.01.2020 г. № 757/7/99-00-07-02-01-07 (см. комментарий).