Документ

Закон України від 09.05.2024 р. № 3706-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей експорту окремих видів товарів у період дії воєнного стану»

Коментар

Верховна Рада України Законом України від 09.05.2024 р. № 3706-IX (Закон № 3706) внесла зміни до окремих норм Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (ПКУ) та інших законодавчих актів України. Змінами до ПКУ, зокрема, запроваджено нові обов’язкові реквізити податкової накладної (ПН), визначено порядок направлення платнику податку квитанції про реєстрацію в ЄРПН в останній операційний день, скорочено перелік операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, і, найголовніше, запроваджено спеціальні правила оподаткування ПДВ при експорті окремих видів с/г продукції¹.

¹ Щодо запровадження Законом № 3706 режиму експортного забезпечення, а також щодо внесення ним змін до законодавчих актів стосовно окремих питань з трансфертного ціноутворення та операцій КІК див. коментар до цього Закону, а також див. коментар щодо змін, внесених Законом № 3706 до ПКУ та до Закону України від 06.10.98 р. № 161-XIV «Про оренду землі» стосовно орендної плати за землю.

Зупинимося на цих ПДВ-нововведеннях детальніше.

1. Нові обов’язкові реквізити ПН.

Законом № 3706 унесено зміни до п.201.1 ст.201 ПКУ, яким визначено обов’язкові реквізити ПН. Зокрема, тепер обов’язковими реквізитами ПН є ще й:

• дата та номер митної декларації, оформленої при вивезенні (експорті) товарів за межі митної території України (новий пп.«к» п.201.1 ст.201 ПКУ);
• дата та номер договору (експортного контракту). Якщо ПН складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України на підставі форвардного контракту, то в ній зазначається відповідна відмітка про форвардний контракт (новий пп.«л» п.201.1 ст.201 ПКУ).

Звертаємо увагу, що ці нові обов’язкові реквізити слід заповнювати тільки в тій ПН, що складається на експортні товарні операції (тип причини невидачі покупцю – «07»). У ПН на всі інші операції (постачання товарів/послуг на митній території України, постачання послуг нерезиденту) заповнювати їх не потрібно!

Також змінами до п.201.1 ст.201 ПКУ передбачено, що в ПН на експортну операцію мають вказуватися ті одиниці виміру, які застосовуються при оформленні митної декларації на такі товари (пп. «е» п.201.1 ст.201 ПКУ викладено у новій редакції). Але ця вимога не діє для ПН, яку складають при експорті с/г продукції, на яку поширюється режим експортного забезпечення ПДВ.

2. Операційний день для реєстрації ПН.

Законом № 3706 унесено зміни до пп.69.18 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, яким визначено тривалість операційного дня для реєстрації ПН та розрахунку коригування до неї (РК) на період дії режиму воєнного стану. Тривалість операційного дня залишилася незмінною: реєстрація ПН / РК в ЄРПН відбувається в робочі дні з 8 години до 20 години, а операційний день, на який припадає граничний строк реєстрації в ЄРПН, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин. Але після внесення змін до цього підпункту в ньому з’явилося уточнення щодо порядку реєстрації ПН / РК в ЄРПН в день, на який припадає граничний строк реєстрації: реєстрація ПН / РК, поданих для реєстрації в ЄРПН у день, на який припадає граничний строк їх реєстрації, та направлення квитанції про прийняття або неприйняття чи зупинення реєстрації таких ПН / РК здійснюються не пізніше наступного операційного дня з дня подання для реєстрації в ЄРПН (абзац третій пп.69.18 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ). Водночас не слід хвилюватися з приводу цього. Імовірніше йдеться про здійснення безпосередньо реєстрації в ЄРПН на наступний операційний день після закінчення граничного строку, але датою реєстрації ПН / РК в ЄРПН залишається дата її/його направлення на реєстрацію. Хоча роз’яснення щодо цього від ДПСУ було б дуже доречним. Слід зазначити, що норма ПКУ щодо визнання ПН/РК зареєстрованими в ЄРПН, якщо протягом визначеного у вказаному підпункті строку платнику податку не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, не змінилася (абзац п’ятий пп.69.18 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

3. Скорочення переліку операцій, які не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Законом № 3706 виключено із переліку операцій, які не є об’єктом оподаткування ПДВ, операції з постачання негашених поштових марок України, електронних марок, конвертів або листівок з негашеними поштовими марками України (відповідні зміни внесено до пп.196.1.4 ст.196 ПКУ).

4. Особливі ПДВ-правила для режиму експортного забезпечення.

З підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ виключено п.91 та одночасно цей підрозділ доповнено новим п.97, яким тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, запровадженого КМУ відповідно до ст.19² Закону України від 16.04.91 р. № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність» (Закон про ЗЕД), оподаткування ПДВ операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення, здійснюється з урахуванням особливостей, визначених цим пунктом.

Згідно зі ст.19² Закону про ЗЕД режим експортного забезпечення на тимчасовій основі запроваджується для окремих видів с/г продукції, що класифікується за такими кодами УКТ ЗЕД: 0409 00 00 00 (мед натуральний), 0802 31 00 00 (горіхи волоські у шкаралупі), 0802 32 00 00 (горіхи волоські без шкаралупи), 1001 (пшениця і суміш пшениці та жита (меслин)), 1002 (жито), 1003 (ячмінь), 1004 (овес), 1005 (кукурудза), 1201 (соєві боби), 1205 (насіння ріпаку або кользи), 1206 00 (насіння соняшнику), 1507 (олія соєва), 1512 (олія соняшникова), 1514 (олія ріпакова (із ріпака або кользи) або гірчична), 2306 (макуха та інші тверді відходи і залишки, одержані під час добування рослинних або мікробних жирів і олій, за винятком відходів соєвої та арахісової олії). Але за певних умов при експорті цих товарів за межі митної території України режим експортного забезпечення не застосовується. Це стосується тих видів с/г продукції, що вивозиться як припаси транспортними засобами комерційного призначення відповідно до ст.229 Митного кодексу України від 13.03.2012 р. № 4495-VI та окремих видів с/г продукції, що вивозиться платниками ПДВ у супроводі фітосанітарного сертифіката².

² Докладніше щодо цих змін див. коментар до Закону № 3706 в частині запровадження режиму експортного забезпечення, а також внесення змін щодо окремих питань з трансфертного ціноутворення та операцій КІК.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту зазначених у ст.19² Закону про ЗЕД видів с/г продукції полягають у такому:

• платник ПДВ з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту с/г продукції зобов'язаний скласти так звану «забезпечувальну» ПН та зареєструвати її в ЄРПН до дня подання митної декларації для митного оформлення цієї с/г продукції. Вивезення с/г продукції за межі митної території України у митному режимі експорту після складення ПН не вважатиметься окремою оподатковуваною операцією (пп.97.1 п.97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ);
• на с/г продукцію із конкретним кодом УКТ ЗЕД складається окрема «забезпечувальна» ПН. Тобто, якщо платник ПДВ за експортним контрактом одночасно планує вивезти, наприклад, пшеницю, жито та овес, то він повинен скласти три окремі ПН;
• одиниці виміру в «забезпечувальній» ПН зазначаються лише у кілограмах;
• база оподаткування ПДВ – договірна (контрактна) вартість с/г продукції, але не менше ніж мінімально допустимі експортні ціни, визначені за офіційним курсом НБУ, що діє на 0 годин дня реєстрації ПН. Базою оподаткування для операцій з вивезення за межі митної території України с/г продукції у митному режимі експорту на підставі форвардного контракту є договірна (контрактна) вартість такої с/г продукції, зазначена у такому контракті, але не менше ніж мінімально допустимі експортні ціни, визначені відповідно до ст.19² Закону про ЗЕД на дату підписання форвардного контракту за офіційним курсом валюти України до іноземної валюти, встановленим НБУ, що діє на 0 годин дня підписання такого контракту (пп.97.3 п.97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ);
• «забезпечувальна» ПН має бути зареєстрована в ЄРПН до початку митного оформлення с/г продукції. Якщо з дати реєстрації такої ПН в ЄРПН минуло 30 календарних днів і митну декларацію на таку с/г продукцію не оформлено, реєстрація такої ПН в ЄРПН скасовується (пп.97.2 п.97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ);
• реєстрація «забезпечувальної» ПН в ЄРПН може бути зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ (КМУ має визначити окремі ознаки безумовної реєстрації для таких ПН³);
• квитанція щодо прийняття / неприйняття або зупинення цієї ПН може надходити протягом трьох операційних днів з дня її направлення на реєстрацію в ЄРПН (абзац четвертий пп.69.18 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ);
• ставка ПДВ для експорту с/г продукції, для якої діє режим експортного забезпечення, залежить від відсотка повернення валютної виручки в Україну, отриманої від експорту такої с/г продукції. При цьому цей відсоток буде розрахуватися за даними операцій експорту такої с/г продукції, здійснених платником податку протягом 12 останніх календарних місяців, за якими вже завершилися граничні строки розрахунків (пп.97.2 п.97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ). Порядок розрахунку частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів с/г продукції та визначення переліку платників податків, які відповідають вимогам цього підпункту, визначаються КМУ. Якщо відсоток повернення валютної виручки складає 80% та більше, то до експорту с/г продукції застосовується ставка ПДВ у розмірі 0%, а якщо менше 80% – у розмірі 14% або 20% (тобто як при постачанні цієї с/г продукції на митній території України) з можливістю потім відкоригувати (зменшити до нуля) податкові зобов’язання після повернення за цією експортною операцією валютної виручки в Україну;
• РК до «забезпечувальної» ПН потрібно буде скласти для приведення даних такої ПН у відповідність із даними митної декларації. А платники, які застосували ставку ПДВ у розмірі 14% або 20% (тобто в яких відсоток повернення виручки склав менше 80%), мають право після завершення розрахунків за експортною операцією скласти РК до «забезпечувальної» ПН для коригування (зменшення до нуля) раніше нарахованих податкових зобов’язань;
• експортна операція має бути відображена не в періоді складання «забезпечувальної» ПН, а в періоді, на який припадає дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання с/г продукції митного кордону України (п.97.5 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

³ При визначенні ознак безумовної реєстрації будуть використовуватися дані системи простежуваності сільськогосподарської продукції Державного аграрного реєстру (пп.5 та 6 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3706).

Звертаємо увагу, що ДПС України 27 червня 2024 р. надала офіційне роз’яснення щодо особливостей здійснення та оподаткування ПДВ операцій з експорту окремих видів с/г продукції⁴.

⁴ Див. інформаційне повідомлення, з повним текстом якого можна ознайомитись на офіційному вебпорталі ДПС України.

Закон № 3706 набрав чинності з першого числа місяця, наступного за місяцем його офіційного опублікування, – 1 липня 2024 р. (п.1 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3706)⁵. Проте зміни до пп.196.1.4 ст.196 ПКУ набирають чинності з 01.10.2024 р. Норми щодо оподаткування ПДВ експортних операцій, які здійснюються платниками ПДВ в режимі експортного забезпечення, розпочнуть діяти після запровадження КМУ режиму експортного забезпечення окремих видів с/г продукції. Як визначено Законом № 3706, його запровадження можливе не раніше прийняття всіх необхідних підзаконних нормативних документів, а також після забезпечення можливості обробки інформації, визначеної Законом № 3706, в інформаційно-комунікаційних системах центральних органів виконавчої влади (п.5 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3706).

⁵ Закон № 3706 офіційно опубліковано в газеті «Голос України» від 20.06.2024 р. № 61.