Документ
Комментарий
Верховная Рада приняла Закон Украины от 05.07.2012 г. № 5083-VI (Закон № 5083), которым внесены существенные изменения в Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ).
Рассмотрим наиболее значимые из них:
1. Налог на прибыль предприятий.
С 1 января 2013 года вводятся новые сроки уплаты налога на прибыль: ежемесячно в виде авансовых взносов по налогу на прибыль и один раз в год. Для предприятий, которые будут уплачивать налог на прибыль в указанные сроки, устанавливается один налоговый (отчетный) период – календарный год. Наряду с этим нововведением остается в силе уплата налога и представление отчетности по нему в порядке и в сроки, действующие в настоящее время, то есть ежеквартально.
Так, согласно дополнениям, внесенным в п.57.1 ст.57 НКУ, плательщики налога на прибыль (кроме вновь созданных, производителей сельскохозяйственной продукции, неприбыльных учреждений и плательщиков налога, у которых сумма полученного налогооблагаемого дохода за последний отчетный налоговый период не превышает 10 млн. грн.) должны будут ежемесячно уплачивать авансовые взносы в размере не менее 1/12 начисленной к уплате суммы налога за предыдущий отчетный (налоговый) год. Такие налогоплательщики будут подавать декларацию по налогу на прибыль предприятия один раз в год. В составе декларации будет подаваться расчет авансовых взносов на будущий год, а сами авансовые взносы будут считаться согласованной суммой денежных (налоговых) обязательств, за неуплату (несвоевременную уплату) которых предусмотрены соответствующие штрафы.
Если плательщик налога, уплачивающий авансовые взносы, по итогам первого квартала налогового года не получит прибыль или получит убыток, он имеет право подать декларацию за такой квартал. В дальнейшем уплата авансовых взносов в течение такого года не осуществляется, а расчет и уплата налоговых обязательств производится ежеквартально – в порядке, действующем в настоящее время (по результатам полугодия, трех кварталов и года).
Вновь созданные плательщики налога (зарегистрированные в течение отчетного (налогового) года) будут уплачивать налог на прибыль один раз в год на основании годовой декларации без уплаты авансовых взносов. В таком же порядке будут уплачивать налог на прибыль, и отчитываться по нему предприятия, у которых сумма полученного налогооблагаемого дохода за предыдущий год не превышает 10 млн. грн., а также неприбыльные учреждения и организации.
Сказанное выше дает основания полагать, что в недалеком будущем должна быть утверждена новая форма декларации по налогу на прибыль предприятия. Кстати, согласно изменениям, внесенным в абзац первый п.46.5 ст.46 НКУ утверждать формы налоговых деклараций должен Минфин Украины (центральный орган исполнительной власти, обеспечивающий формирование государственной финансовой политики), а не ГНСУ.
Кроме того, из п.152.3 ст.152 НКУ исключены нормы, согласно которым плательщики налога на прибыль должны были представлять приложение ОК к декларации по налогу на прибыль предприятия1. Следовательно, уже с отчетности за три квартала 2012 г. данное приложение представлять не нужно.
1 Утверждена приказом Минфина Украины от 28.09.2011 г. № 1213.
2. Налог на добавленную стоимость.
Форма налоговой накладной дополнена еще одним обязательным реквизитом. Со дня вступления в силу Закона № 5083 в ней необходимо указывать номер и дату таможенной декларации, согласно которой было осуществлено таможенное оформление товаров, ввезенных на территорию Украины (п.201.1 ст.201 НКУ дополнен пп.«ї»).
Напомним, что в средине 2011 года форма налоговой накладной также была дополнена новым обязательным реквизитом – «Код товару згідно УКТ ЗЕД» (изменения были внесены Законом Украины от 07.07.2011 г. № 3609-VI, вступил в силу 6 августа 2011 года). Однако, соответствующие правки в саму форму были внесены несколько месяцев спустя – приказом Минфина Украины от 01.11.2011 г. № 1379 (вступил в силу 16 декабря 2011 года). В результате, дабы не нарушать законодательные нормы, плательщики налога при заполнении налоговой накладной руководствовались разъяснениями центрального налогового ведомства (см. например, письма ГНАУ от 08.09.2011 г. № 24316/7/15-3117 и от 23.08.2011 г. № 22722/7/15-3417-15).
Теперь же, похоже, ситуация повторяется. Действующая на сегодняшний день форма налоговой накладной не содержит такого реквизита, как «Номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України». Осталось дождаться разъяснения ГНСУ о том, где и как указывать требуемые НКУ сведения (или соответствующих изменений формы налоговой накладной).
Кроме того, Законом № 5083, введен дополнительный критерий, которому должен соответствовать крупный налогоплательщик для получения автоматического бюджетного возмещения НДС (п.200.19 ст.200 НКУ дополнен пп.200.19.8). Такой плательщик не должен декларировать отрицательное значение объекта налогообложения налогом на прибыль по итогам последнего отчетного (налогового) года.
3. Упрощенная система налогообложения учета и отчетности.
В дополнение к действующим в настоящее время четырем группам плательщиков единого налога Законом № 5083 введены еще две новые группы (п.291.4 ст.294 НКУ дополнен пп.5 и пп.6):
2 Среднеучетное количество работников предприятия определяется в соответствии с требованиями Инструкции по статистике количества работников, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 28.09.2005 г. № 286.
Для данных групп плательщиков установлены две ставки единого налога – 7% (с уплатой НДС) и 10% (без уплаты НДС). Отметим, что условия пребывания в группах 1 – 4 остались практически без изменений. Новая пятая группа, по сути, дублирует третью группу, а шестая – четвертую (разница заключается в размере ставки налога и ограничении по объему выручки).
В заключении отметим, что НКУ дополнен двумя новыми разделами – XVIII1 «Должностные лица органов государственной налоговой службы и их правовая и социальная защита» и XVIII2 «Налоговая милиция», а также статьей 191 «Функции органов государственной налоговой службы». Соответственно, признан утратившим силу Закон Украины от 04.12.90 г. № 509-XII «О государственной налоговой службе в Украине» за исключением отдельных его норм.
Закон № 5083 вступил в силу со дня, следующего за днем его опубликования в официальном печатном издании – 12 августа 2012 года3, кроме нормы об уплате авансовых платежей по налогу на прибыль и представления отчетности по этому налогу, а также некоторых других норм, которые вступят в силу 1 января 2013 года (п.1 раздела II «Заключительные положения» Закона № 5083).
3 Закон № 5083 официально опубликован 11 августа 2012 года в газете «Голос Украины» № 147.
Документ
Комментарий
Верховная Рада приняла Закон Украины от 05.07.2012 г. № 5091-VI (Закон № 5091), которым внесены изменения в Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (НКУ), касающиеся особенностей налогообложения субъектов индустрии программной продукции (субъекты IТ-индустрии) и других субъектов, осуществляющих поставки программной продукции.
Изменения связаны с установлением для таких субъектов льготного режима налогообложения по НДС и налогу на прибыль предприятий на период с 1 января 2013 года до 1 января 2023 года. Рассмотрим подробнее эти изменения.
1. Налог на добавленную стоимость (подраздел 2 раздела XX «Переходные положения» НКУ дополнен п.261).
1 Обращаем внимание на то, что до внесения изменений в НКУ уже существовал п.26 подраздела 2 раздела XX «Переходные положения» (был внесен Законом Украины от 24.05.2012 г. № 4834-VI). Таким образом, в настоящее время указанный подраздел содержит два пункта с номером 26. В первом говорится об освобождении от налогообложения НДС соответствующих операций на период выполнения программы Глобального фонда по борьбе со СПИДом, туберкулезом и малярией в Украине, во втором – об освобождении от налогообложения НДС операций по поставке программной продукции. Такая накладка (техническая ошибка) может привести к различного рода недоразумениям при применении норм пунктов «двойников» на практике.
Так, согласно изменениям, на указанный период освобождаются от налогообложения НДС операции по поставке программной продукции. При этом, под такой продукцией следует понимать:
В данном случае не совсем понятно, на каких именно субъектов хозяйствования будет распространяться указанная льгота? Смогут ли воспользоваться льготой посредники (дилеры) при продаже программной продукции, а также лица, неотносящиеся к субъектам IТ-индустрии?
Исходя из буквального прочтения комментируемой нормы, можно сделать вывод о том, что льготное налогообложение затронет всех субъектов, независимо от их статуса. Главное, чтобы такой субъект осуществлял поставку, разработанной им программной продукции. Вместе с тем, название комментируемого закона дает основания полагать, что данной льготой могут воспользоваться исключительно субъекты (предприятия) IТ-индустрии. Такие субъекты должны соответствовать требованиям, изложенным в пп.1.4 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ2, и обязаны иметь специальное свидетельство. Иными словами, такие субъекты должны подпадать под льготный режим налогообложения налогом на прибыль, введенный Законом № 5091 (об этом см. ниже). Надеемся, что в ближайшем будущем данный вопрос будет разъяснен соответствующими государственными органами.
2 Комментируемым Законом подраздел 10 раздела XX дополнен пунктом 15.
2. Налог на прибыль предприятий (внесены изменения в п.10 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» НКУ, подраздел 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ дополнен п.153).
3 Заметим, что изменения внесены в общий подраздел 10, а не в специальный подраздел 4 (посвященный особенностям взимания налога на прибыль и, в котором уже содержатся нормы о льготном налогообложении других субъектов хозяйствования).
На период с 1 января 2013 года до 1 января 2023 года прибыль субъектов IТ-индустрии подлежит налогообложению по ставке 5%.
Для применения льготной ставки указанные субъекты должны соблюдать целый ряд условий (ограничений).
Во-первых, необходимо, чтобы субъект хозяйствования на протяжении предыдущих четырех последовательных налоговых (отчетных) кварталов4 одновременно соответствовал критериям, установленным в пп.1.4 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ, а именно:
4 Не совсем понятно, как данная норма будет согласовываться с требованиями Закона Украины от 05.07.2012 г. № 5083-VI, которым для многих плательщиков налога на прибыль введен налоговый (отчетный) период, равный календарному году (подробнее см. комментарий к этому Закону).
Особый порядок соответствия перечисленным критериям установлен для вновь созданных субъектов.
Во-вторых, необходимо, чтобы субъект осуществлял установленные (льготируемые) виды деятельности. Перечень таких видов деятельности приведен в пп.1.5 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ.
В-третьих, субъект обязан зарегистрироваться в качестве субъекта IТ-индустрии. Для этого необходимо подать в орган ГНС регистрационное заявление (форма должна быть утверждена Минфином Украины) и другие документы (финансовая отчетность, копии первичных документов, подтверждающих право на использование особенностей налогообложения) (пп.1.6 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ). Для проверки достоверности представленных сведений орган ГНС может провести документальную внеплановую невыездную проверку заявителя.
Кроме того, субъекты IТ-индустрии, применяющие льготную ставку по налогу на прибыль, обязаны вести отдельный учет доходов и расходов, связанных с осуществлением льготируемых видов деятельности. Порядок ведения такого учета установлен пп.1.3 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ.
Если субъект IТ-индустрии в течение какого-либо из налоговых (отчетных) кварталов нарушит один из перечисленных выше критериев, то он теряет право на применение льготной ставки по налогу на прибыль на протяжении четырех последовательных отчетных (налоговых) кварталов, следующих за отчетным (налоговым) кварталом, в котором было допущено такое нарушение (пп.1.7 п.15 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» НКУ).
Закон № 5091 вступил в силу со дня, следующего за днем его опубликования в официальном печатном издании – 3 августа 2012 года (п.1 раздела II «Заключительные положения» Закона № 5091)5. Несмотря на это, обращаем внимание, что фактически данный Закон заработает с 1 января 2013 года.
5 Закон № 5091 официально опубликован 2 августа 2012 года в газете «Голос Украины» № 140.
Документ
Комментарий
ГНСУ приказом от 14.06.2012 г. № 516 утвердила Методические рекомендации по приему и компьютерной обработке налоговой отчетности налогоплательщиков в органах ГНС Украины (Методрекомендации № 516). Методрекомендации, утвержденные приказом ГНАУ от 31.12.2008 г. № 827 (Методрекомендации № 827), признаны утратившими силу.
Прежде всего, обращаем внимание на следующее.
Во-первых, в Методрекомендациях № 516 приведены определения используемых терминов (раздел 2), а также перечень принятых сокращений технических терминов (раздел 1). Кроме того, в приложении 2 к комментируемому документу, кроме прочего, приведены сроки представления налоговых деклараций, а в приложении 6 – причины, по которым налоговая декларация не признается таковой. Сразу же оговоримся, что в первом из упомянутых приложений не приведен срок для представления декларации об имущественном состоянии и доходах1 в целях получения налоговой скидки – до 31 декабря года, следующего за отчетным годом (пп.166.1.2 ст.166 НКУ2).
1 Имеется в виду, Податкова декларація про майновий стан і доходи, утвержденная приказом Минфина Украины от 07.11.2011 г. № 1395.
2 Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Во-вторых, несмотря на то, что комментируемый документ был утвержден до вступления в силу Закона Украины от 24.05.2012 г. № 4834-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины в части усовершенствования некоторых налоговых норм» (вступил в силу 1 июля 2012 года), в нем все же учтены требования этого Закона. В частности, в Методрекомендациях № 516 продублированы положения о том, что вновь утвержденные формы деклараций используются для составления отчетности за налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором состоялось их обнародование (абзац четвертый п.4.2), а также о том, что если руководитель предприятия самостоятельно ведет бухучет, то декларация подписывается им одним (абзац второй п.4.3) (подробнее см. комментарий к Закону № 4834).
В-третьих, напомним, что Методрекомендации № 827 несколько устарели и их положения перестали отвечать требованиям действующего налогового законодательства. На это, в своих разъяснениях, неоднократно обращал внимание Минюст Украины (см. например, письма от 24.02.2010 г. № 1111-0-26-10-20, от 25.05.2010 г. № 678-10-24). Новые Методрекомендации № 516 полностью соответствуют нормам НКУ.
Теперь рассмотрим некоторые, наиболее интересные и значимые положения Методрекомендаций № 516:
1. В случае утери налогоплательщиком печати на момент представления отчетности в налоговые органы, такая отчетность представляется вместе с соответствующим документом (оригиналом или должным образом заверенной копией), выданным органом внутренних дел, удостоверяющим утерю печати (п.4.8).
В рассматриваемом случае отчетность все же целесообразней представлять вместе с заверенной копией указанного документа (справки). Прежде всего, потому, что такой документ (его копия) может понадобиться для представления других отчетных форм (и не только налоговых). В любом случае оригинал документа, подтверждающий утерю печати (изъятие, кражу и т.п.), должен храниться на предприятии.
2. Непредставление Реестра выданных и полученных налоговых накладных3 является основанием для непризнания декларации по НДС налоговой декларацией (см. код 102 приложения 6).
3 Имеется в виду Реєстр виданих та отриманих податкових накладних, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002.
В соответствии с абзацем третьим п.46.1 ст.46 НКУ приложения к налоговой декларации (в том числе и к декларации по НДС) являются ее неотъемлемой частью. Поэтому при отсутствии таких приложений работники ГНС могут отказать в ее приеме (не признать ее налоговой декларацией).
Однако, как известно, Реестр выданных и полученных налоговых накладных не является приложением к декларации по НДС4. Это самостоятельный учетный регистр, который подается в органы ГНС в сроки, установленные для представления налоговой отчетности (п.201.15 ст.201 НКУ).
4 См. также формы деклараций по НДС и приложения к ним, утвержденные приказом Минфина Украины от 25.11.2011 г. № 1492.
Следовательно, утверждение о том, что непредставление копий указанного Реестра в орган ГНС является основанием для непризнания налоговой декларации весьма спорно. Подтверждением сказанному является, например, определение Киевского апелляционного административного суда от 31.05.2012 г. по делу № 2а-14111/11/26705.
5 С данным определением можно ознакомиться, обратившись к Единому государственному реестру судебных решений (размещенном в Интернете по адресу – http://www.reyestr.court.gov.ua).
Комментарий
ГНСУ приказом от 15.05.2012 г. № 420 утвердила Методические рекомендации относительно комплексной отработки плательщиков НДС, формирующих налоговый кредит по налоговым накладным, не зарегистрированным в Едином реестре налоговых накладных (Методрекомендации № 420).
Прежде всего, отметим, что в основу комментируемого документа положены нормы п.201.10 ст.201 НКУ1, согласно которым, в частности:
1 Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
2 Имеется в виду Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних), приведенная в приложении 8 к Податкової декларації з податку на додану вартість, утвержденной приказом Минфина Украины от 25.11.2011 г. № 1492, а также заявление, приведенное в соответствующих приложениях к другим формам деклараций по НДС, утвержденных данным приказом. При этом к жалобе прилагаются копии расчетных документов, подтверждающих факт уплаты налога по приобретенным покупателем соответствующих товаров, услуг.
В данном случае хотелось бы сделать небольшое уточнение к приведенным выше законодательным нормам. Отсутствие факта регистрации налоговой накладной в ЕРНН и/или заполнение ее с нарушением установленного порядка дает право на налоговый кредит, но только при условии представления покупателем указанного выше Заявления в установленном порядке (см. также п.2.3 раздела II Методрекомендаций № 13323).
3 Методические рекомендации по документальной проверке плательщиков, включивших в состав налогового кредита налоговые накладные, которые подлежат регистрации в Едином реестре налоговых накладных, но не зарегистрированы, и порядку оформления их результатов, приведенные в письме ГНСУ от 23.09.2011 г. № 1332/7/22-1417/462 (подробнее см. комментарий к данному документу).
Теперь рассмотрим процедуру отработки органами ГНС плательщиков налога (проверки правильности ведения учета НДС), установленную в Методрекомендациях № 420.
1. Отбор плательщиков НДС, которые подлежат отработке.
Плательщики, подлежащие отработке, разделены на две категории:
4 Имеется в виду Реєстр виданих та отриманих податкових накладних, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002. Согласно приложению 6 к Методическим рекомендациям относительно приема и компьютерной обработки налоговой отчетности налогоплательщиков в органах ГНС Украины, утвержденным приказом ГНСУ от 14.06.2012 г. № 516, непредставление указанного Реестра является основанием для непризнания декларации по НДС налоговой декларацией (подробнее см. комментарий к этому документу).
Указанным категориям плательщиков налога ежемесячно, в срок с 28 по 4 число будущего месяца, направляются соответствующие информационные сообщения в электронной форме. Данный срок применяется только в отношении тех плательщиков, с которыми заключен договор о признании электронных документов5 и которыми не подан за отчетный месяц РНН. Для плательщиков, с которыми такой договор не заключен, сроки направления сообщений не установлены (им направляется сообщение в бумажной форме).
5 Примерная форма договора приведена в приложении 1 к Инструкции по подготовке и представлению налоговых документов в электронном виде средствами телекоммуникационной связи, утвержденной приказом ГНАУ от 10.04.2008 г. № 233.
2. Камеральные (невыездные) проверки отобранных для отработки плательщиков НДС.
Отобранные плательщики налога подлежат камеральной проверке, по результатам которой (п.3.1 – 3.3 Методрекомендаций № 420):
3. Документальные (выездные) проверки отобранных для отработки плательщиков НДС.
Если покупатель не подал Заявление к декларации по НДС в установленные сроки и не предоставил ответ в течение 10 рабочих дней со дня получения запроса от работников ГНС о предоставлении объяснений и документального подтверждения правомерности включения сумм НДС в налоговый кредит, то такой покупатель подлежит документальной внеплановой (выездной) проверке (абзац десятый п.201.10 ст.201 и пп.78.1.9 ст.78 НКУ, а также п.4.1 Методрекомендаций № 420).
Если же во время проведения проверки покупатель подтвердит формирование налогового кредита иными налоговыми накладными, не внесенными в Реестр и не подлежащими регистрации в ЕРНН, то работники ГНС также направляют запрос на проведение встречной сверки/проверки поставщика в целях подтверждения составления таких накладных и факта осуществления хозяйственной операции6.
6 Согласно пп.2.3.3 Методических рекомендаций по организации и проведению органами государственной налоговой службы встречных сверок, утвержденные приказом ГНАУ от 22.04.2011 г. № 236 особое внимание обращается на тех плательщиков, у которых расхождения задекларированных в декларациях по НДС показателей налогового кредита и налоговых обязательств за налоговый период превышают 50 тыс. грн. (изменения внесены приказом ГНСУ от 10.05.2012 г. № 390, подробнее см. комментарий к этому документу).